|
ועדת בן בסט וחוק מע"מ
מאת עו"ד יעקב פוטשבוצקי ועו"ד דוד גולדמן
ועדת בן בסט הציעה, כידוע לכל, הצעות שונות לרפורמה בתחומי המיסוי הישיר, כאשר המיסוי העקיף לא היה כלל בתחום טיפולה. עם זאת, להצעותיה יש משמעות מרחיקת לכת בכמה סוגיות עקרוניות במס ערך מוסף ונדגים זאת בנושא מקום המושב.
1. חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק" או "חוק מע"מ") איננו כולל בסעיף 1 לו – סעיף ההגדרות – הגדרה של "תושב ישראל" ואף לא של "תושב חוץ". עם זאת, נושא מקום המושב מככב בכמה מהוראות החוק:
א. בסעיף 1א לחוק לעניין עסקאות עם תושבי הרשות הפלשתינאית [1] .
ב. בסעיף 30(א)(2), ובאמצעותו בכל סעיף 30(א), לעניין עסקאות בשיעור אפס, ובנוסף ובמי וחד בסעיף 30(א)(5)[2].
ג. בסעיפים 14 ו-15 לעניין קביעת תחולתו הטריטוריאלית של חוק מע"מ [3].
ד. בסעיף 60א לחוק לעניין רישום (וראו גם סעיף 56, המתייחס לאזרחותו של העוסק ומקום עסקו הקבוע והמתמשך, וסעיף 60, שמדבר על מקום פעילות ומקום מגורים).
לעומת זאת, בהגדרות מסוימות הקבועות בחוק יימצא יסוד מקום המושב חסר, ואזכורה של מדינת ישראל לא יימצא כלל. דוגמה לכך היא הגדרת "מקרקעין" בחוק מע"מ לעומת הגדרת "מקרקעין" בחוק מיסוי מקרקעין [4].
סעיף 1 לחוק מע"מ מגדיר "מקרקעין" כ"לרבות זכות במקרקעין...", ואינו דורש כתנאי מקדמי לתחולת החוק, כי הזכות במקרקעין תמוקם בישראל. אולם, הגדרת "מקרקעין" בחוק מע"מ כוללת, בנוסף, "זכות באיגוד מקרקעין כמשמעותה בחוק מס שבח". סעיף 1 לחוק מסוי מקרקעין מגדיר "איגוד מקרקעין" כ"איגוד שכל נכסיו, במישרין או בעקיפין, הם זכויות במקרקעין...", ו"מקרקעין" מוגדרים באותו סעיף כ"קרקע בישראל לרבות בתים, בנינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע" (ההדגשה אינה במקור – הח"מ). אחת התוצאות המוזרות של שוני זה בהגדרות היא, שחוק מע"מ חל, אמנם, על מקרקעין מחוץ לישראל, אך אין הוא חל, לפחות על פי לשונו, על פעולות באיגוד שמקרקעיו מחוץ לישראל. לא ברור איזה טעם יימצא להבחנה הלשונית בהגדרת "מקרקעין", למשל במקרה בו זכויות בדירה בניו-יורק מוחזקות באופן בלתי אמצעי לעומת מקרה בו אותן זכויות בדירה בניו-יורק באמצעות חברה.
2. ביטוי נוסף לסוגיית מקום המושב יימצא בתקנות מע"מ [5] ובחוק אזור סחר חופשי אילת[6].
כך, למשל, מוסבת תשומת הלב לתקנות 6ד, 12א, 16 ו-23א לתקנות מע"מ ולהגדרת "תושב אזור אילת" בחוק אזור סחר חופשי אילת.
3. עוד חשוב להדגיש, שלפחות במקרה אחד, סעיף 30(א)(5), ישנה הפניה ישירה לכללי קביעת התושבות שבפקודת מס הכנסה [7]. ובמקרה אחר, סעיף 1א, מאומץ הניסוח שבפקודה. למותר לציין שכללי הפרשנות המקובלים מאפשרים במקרים מסוימים לאמץ הוראות חוק באמצעות היקש.
4. שינוי בהוראות פקודת מס הכנסה בנוגע לקביעת מקום מושב, למשל, כתוצאה מרפורמת בן-בסט, עשוי, אפוא, להיות משמעותי, גם, בהקשר למע"מ. דוגמה לכך תהא בשאלת מקום מכירתו של נכס בלתי מוחשי, כגון – פטנט, זכות יוצרים וסימן מסחר.
סעיף 14 לחוק מע"מ מתייחס למקום העסקה במכירת נכס, וקובע, כי "יראו נכס כנמכר בישראל אם הנכס היה בישראל בעת מסירתו לקונה, או אם יוצא מישראל, ובנכס בלתי מוחשי – אם המוכר הוא תושב ישראל".
לכאורה אין כל חשיבות לעניין החבות במע"מ לשאלה האם הפטנט רשום בניו-יורק [8]; השאלה היחידה הרלבנטית היא מקום מושבו של המוכר (כאשר במקביל מכירה לתושב ישראל עשויה להראות כיבוא!), בין אם המוכר הוא תאגיד ובן אם הוא יחיד. בהעדר הגדרה בחוק מע"מ עצמו עשוי אימוץ הגדרותיה של הפקודה (בין קודם שינויין במסגרת הרפורמה ובין לאחר שינויין) להראות כפתרון אפשרי.
5. ועדת בן בסט אימצה, ככלל, בשאלת מקום המושב, את הצעה מס' 120 לתיקון פקודת מס הכנסה [9].
בסוגיית מקום מושבו של היחיד הציעה הועדה, כי יחיד ייחשב לתושב ישראל, במידה "שמרכז חייו בישראל", כאשר "לשם קביעת מקום מרכז חייו יובאו בחשבון מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים, לרבות – מקום ביתו הקבוע, אף אם בית זה מוחזק בידי אדם אחר, באופן זמני; מקום המגורים שלו ושל בני משפחתו; מקום עיסוקיו הרגילים, מקום העסקתו הקבוע ומקום נכסיו והשקעותיו; ומקום השתייכותו לארגונים, איגודים ומוסדות שונים". יחד עם זאת, בהצעה מס' 120, כמו-גם ברפורמת בן-בסט, הוצעו מספר חזקות עובדתיות, אשר בהתקיימן ייחשב אדם לתושב ישראל: כך, "מי ששהה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר, חזקה שמרכז חייו בשנת המס הוא בישראל", וכך "מי ששהה בישראל בשנת המס 30 ימים או יותר וסך כל תקופת שהייתו בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה הוא 350 ימים או יותר, חזקה שמרכז חייו בשנת המס הוא בישראל".
בהצעה מס' 120 הוצע, גם, כי במידה שאדם "שהה בישראל בשנת המס פחות מ-30 ימים", ובנוסף – אותו אדם לא שהה בישראל באותה שנת מס ובשנתיים שקדמו לה 350 ימים או יותר, הרי שאז "חזקה שמרכז חייו בשנת המס אינו בישראל". חזקה עובדתית אחרונה זו לא אומצה, משום מה, על ידי ועדת בן בסט. כנראה שהועדה הייתה סבורה, שאין להקל (בדרך של קביעת חזקות עובדתיות) עם מי שמבקשים שלא להיחשב לתושבי ישראל. הדבר, בכל הכבוד, מעט תמוה – מדוע נכון הוא לחוקק חזקות עובדתיות לקביעת מקום מושב בישראל ולא נכון הוא לחוקק חזקות עובדתיות לקביעת מקום מושב מחוץ לישראל?
ואולם, שאלה נוספת ומקדמית לכך, העולה הן מהצעה מס' 120 לתיקון פקודת מס הכנסה והן מהמלצות ועדת בן-בסט, מתייחסת לדרך החקיקה המוצעת ברפורמה ובהצעה מס' 120.
בעולם המשפט נקוטות, ככלל, שתי שיטות לקביעת מקום המושב של היחיד:
השיטה האחת, דוגמת מבחן "מרכז החיים", מבקשת לבחון בכל מצב ספציפי אילו מזיקות התושבות מתקיימות. יתרונה של שיטה זו בכיסוי מלוא האפשרויות לקביעת מקום המושב, אך חסרונה הוא בכך שהיא פוגעת, כמובן, בוודאות המשפטית;
השיטה השניה, דוגמת מבחן ימי השהות, מקיימת מבחנים טכניים לקביעת מקום מושבו של היחיד. יתרונה של השיטה הוא בוודאות המוחלטת באשר לקביעת מקום המושב, וחסרונה הוא בשרירותיות היחסית של מבחנים אלו.
בהצעה מס' 120 ובועדת הרפורמה הוחלט לשלב את שתי השיטות יחדיו, ולקבוע את השיטה הראשונה כשולטת בכיפה. אך, השאלה הנשאלת היא אם נכון הוא לפעול בדרך זו – בין לפקודת מס הכנסה ובין לחוק מע"מ.
על אף שייתכן, כי עורכי הדין צריכים להודות לוועדה ולמציעי התיקון, על כך שפוטנציאלית, לפחות, תהיה להם עבודה מרובה יותר בזכות השיטה המעורבת, נדמה שנכון יותר יהיה לדבוק בכללים טכניים, אשר יאפשרו מידת וודאות מקסימלית לנישום ויחסכו מחלוקות מיותרות. אמנם, שימוש בכללים אלו עלול לגרום לתוצאות תמוהות, כגון – הפיכתו ה"טכנית" של אדם לתושב ישראל, בשל עיכובו על פי דין לחקירה על ידי רשויות המס; עיכוב, אשר, אף אם יהא קצר, עלול לגרום למעבר "קו הגבול" של 183 ימים. אך דומה, כי בעידן זה של "כפר גלובלי", מן הראוי לצמצם, במידת האפשר, מחלוקות אלו במסגרת הדין הישראלי הפנימי, גם אם הדבר יבוא, לעתים, על חשבון בחינת זיקתו המהותית של הנישום למקום המושב.
6. ובלי התייחסות קצרה למקום מושבו של חבר בני האדם, אי אפשי.
בהצעה מס' 120 הוצע להוסיף למבחן הרישום ועיקר הפעילות ולמבחן השליטה והניהול מבחן חלופי נוסף – מבחן ההתאגדות בישראל. ועדת בן-בסט הציעה לקבוע, כי חבר בני אדם יהא תושב ישראל אם החבר התאגד ונרשם בישראל או שעיקר פעילותו בישראל או שהשליטה על עסקיו וניהולם מישראל. עוד ביקשה להדגיש הועדה, כי כחבר בני אדם תושב ישראל ייחשב, גם, חבר שמקום הניהול הממשי (במובן הניהול השוטף והיומיומי) שלו בישראל.
הן נוסח הצעה מס' 120 והן נוסח הצעת הוועדה מעוררים מספר שאלות, אך אנו נמקד את התייחסותנו הקצרה לחלופת ההתאגדות בישראל.
מציע תיקון מס' 120 וועדת בן בסט שומרים, כמדומה, על מגמת קביעת מקום המושב של האישיות המשפטית – בין אם המדובר ביחיד ובין אם המדובר בחבר בני אדם – בישראל, לפחות ככל שהדבר נוגע לדין הפנימי הישראלי.
אולם דומה, כי ניסיון אחרון זה עלול להוביל לתוצאות שונות מן המקווה.
כידוע, חברות סטארט-אפ רבות בתחום ההיי-טק מבקשות לקבוע את מקום מושבן הראשוני מחוץ לישראל מטעמים שונים – טעמים מסחריים, טעמים משפטיים כלליים וטעמים פיסקליים. יחד עם זאת, ייתכנו מצבים בהם יעדיפו חברות להתאגד ולפעול בשלב הראשוני בישראל, ולו מטעמי תזרים מזומנים בשלב ה- seed money. פעילות בדרך זו עלולה, כאמור, לגרום לקשיים שונים, אך הוספת חלופת מבחן הרישום בישראל עלולה להגביר קשים אלו. אם עד עתה יתכן שניתן היה להעלות את שאלת שינוי מקום מושבו של החבר בשנות מס מאוחרות יותר, בשל שינוי מקום עיקר הפעילות (כיום אין די, כאמור, ברישום בישראל לקביעת מקום מושב בישראל) או מקום השליטה והניהול לאחר שלב ה-seed, הרי שהוספת חלופה זו עלולה למנוע את האפשרות דנן.
7. אם נחזור כעת לחוק מע"מ, בחינת האפשרות לחיוב במס בשיעור אפס בגין מכירת נכס בלתי מוחשי, רק, תוסיף על הקשיים בהם נתקלנו עד עתה.
סעיף 30(א)(2) קובע, כי "מכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ כשהוא נמצא מחוץ לישראל או לתאגיד הרשום מחוץ לישראל ואינו חייב במתן הודעה על פי סעיף 60" הינה עסקה אשר המס עליה הוא בשיעור אפס. מעיון בלשון הסעיף עולה התייחסות, לכאורה, לשני מצבים אפשריים: הראשון, מכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ כשהוא נמצא מחוץ לישראל; השני, מכירת נכס בלתי מוחשי לתאגיד הרשום מחוץ לישראל ושאינו חייב במתן הודעה לפי סעיף 60.
במצב הראשון, כשם שלא נמצא בחוק הגדרה ל"תושב ישראל" – כך, גם, לא נמצא הגדרה ל"תושב חוץ". כלומר, אם התחלנו בכך שאין הכרעה בשאלה, איזו הגדרה תאומץ (אם בכלל) לצורך חיובו במס של המוכר תושב ישראל לפי סעיף 14, הרי שבבואנו לבחון את ההקלה במס המוענקת מכוח סעיף 30(א)(2) – שוב אנו עומדים בפני השאלה, אם תאומץ הגדרת מקום המושב כאמור בפקודת מס הכנסה בנוסחה דהיום או בנוסחה המוצע ברפורמה (או שמא הגדרה השונה משתי אלו) לצורך בחינת מקום מושבו של הרוכש תושב החוץ.
במצב השני, קרי – מכירת נכס בלתי מוחשי לתאגיד הרשום מחוץ לישראל ושאינו חייב במתן הודעה לפי סעיף 60, נקבע מבחן ספציפי למקום מושבו של התאגיד: מבחן הרישום מחוץ לישראל.
חוסר האחידות בדוגמאות אלו הוא, כמובן, בולט. בתחילה ראינו כיצד משפיעה חוסר היכולת להגדיר את מקום מושבו של המוכר, ואילו עתה אנו רואים, גם, את השפעת הגדרת, או אי הגדרת, מקום מושבו של הרוכש.
אך בכך אין די.
8. במעבר לסעיף 15 לחוק ניתן לראות שלרפורמה עשויות להיות, אף, השלכות ישירות וברורות על החיוב במע"מ.
סעיף 15 קובע שלוש חלופות שבהן יראו שירות כניתן בישראל:
בחלופה הראשונה, נותן השירות הוא "מי שעסקו בישראל", כאשר המחוקק מבהיר, כי "מי שיש לו סוכן או סניף בישראל יראוהו, ל עניין זה, כמי שעסקו בישראל".
בחלופה השניה, השירות "ניתן לתושב ישראל, לשותפות שרוב הזכויות בה הן של שותפים תושבי ישראל או לחברה של עניין פקודת מס הכנסה רואים אותה כתושבת ישראל".
ובחלופה השלישית, השירות "ניתן לגבי נכסים המצויים בישראל".
אנו נתמקד לצורך ההדגמה, בחלופה השניה, קרי – החלופה הקובעת, כי במידה ששירות "ניתן לתושב ישראל, לשותפות שרוב הזכויות בה הן של שותפים תושבי ישראל או לחברה של עניין פקודת מס הכנסה רואים אותה כתושבת ישראל" יראו אותו שירות כ"ניתן בישראל".
לאור הדברים שאמרנו עד כה, הקשיים בחלופה זו, נדמה, ברורים מאליהם. אמנם, באשר למקום מושבה של החברה מפנה מחוקק מע"מ לפקודת מס הכנסה, ולכן – שינוי בהגדרת מקום המושב בפקודת מס הכנסה בעקבות הרפורמה גורר, כמובן, שינוי בהתייחסות לצורך חוק מע"מ. אך, במקרה שהשירות ניתן ליחיד, שוב חוזרים אנו לשאלה איזו הגדרה תאומץ, אם בכלל.
יחד עם זאת, במקרה זה הקשיים בהם דנו עד עתה עולים במשנה תוקף: מדוע באותו סעיף ובאותה חלופה תימצא במקום אחד הפנייה למקום המושב בפקודת מס הכנסה ובמקום אחר לא תימצא כל הפנייה?
9. סוגיית החיוב במס עסקאות בגין מתן שירות בישראל מחייבת, כמובן, דיון בשאלת החיוב במס בשיעור אפס בגין מתן שירות לתושב חוץ.
סעיף 30(א)(5) קובע, שהמס על "מתן שירות לתושב חוץ, למעט שירות ששר האוצר קבע ל עניין זה" הינו בשיעור אפס. כחריג לכלל זה נקבע, כי "לא יראו שירות כניתן לתושב חוץ כאשר נושא ההסכם הוא מתן השירות בפועל לתושב ישראל בישראל, לשותפות שרוב הזכויות בה הן של שותפים תושבי ישראל או לחברה של עניין פקודת מס הכנסה רואים אותה כתושבת ישראל, אלא אם הוא שירות שתמורתו מהווה חלק מערך הטובין שנקבע כאמור בסעיפים 129 עד 133ט לפקודת המכס". שר האוצר עשה שימוש בסמכותו לסייג הקלת מס זו במסגרת תקנה 12א לתקנות מע"מ, וקבע, בין היתר, כי אם השירות ניתן לגבי "נכס המצוי בישראל", הרי שככלל לא יהא זכאי נותן השירות לשיעור מס אפס.
בפסק הדין האחרון שניתן בסוגייה בבית המשפט העליון, פסק הדין בעניין קסוטו [10], נקבע, שגם אם ישנו קשר משני לנכס בישראל, אך הקשר העיקרי הוא לנכס המצוי בחו"ל – יש לזכות את נותן השירות בשיעור מס אפס. הטעם שניתן לכך היה, בין היתר, כי אחרת ירוקן שיעור מס אפס מכל תוכן, שכן כמעט בכל עסקת שירות אפשר למצוא נכס כלשהו המצוי בישראל[11]. ואולם, בעקבות פסק דין זה התערב לאחרונה מחוקק המשנה, והוסיף לתקנה 12א סייג נוסף (ס"ק ד' לתקנה 12א). הפעם קובע הסייג הנוסף, כי שיעור אפס לא יחול "על שירות שניתן לגבי עשיית הסכם שתושב ישראל צד לו".
אין אנו מתכוונים לדון ברשימה זו באפשרויות לפרשנותה של תקנה 12א או בסבירותה של תקנה זו, אך אנו כן מבקשים להסב את שימת הלב לשימוש הרב והמשתנה במונחים "תושב חוץ" ו"תושב ישראל" בסעיף 30(א)(5) ובתקנה 12א. כך, ברישא של סעיף 30(א)(5) מתייחס המחוקק לשירות ל"תושב חוץ", בהמשך לכך – במציעא של סעיף 30(א)(5) – נתקלים אנו, שוב, בהבחנה הלא ברורה בין מקום מושבה של חברה (שם מופנים לפקודת מס הכנסה) לבין מקום מושבו של יחיד (שם אין אנו מופנים לפקודת מס הכנסה) ושל שותפות (שם נבחן מקום מושב השותפים ללא הפנייה לפקודת מס הכנסה), ובתקנה 12א מוצאים אנו את המונחים (הלא מוגדרים …) "תושב ישראל" (בס"ק ד') ו"תושב חוץ" (בס"ק ג').
10. ומה גורלו של סעיף 1א לחוק מע"מ?
סעיף זה קובע, בין היתר, כי החוק יחול, גם, על עסקאות שעושה "אזרח ישראלי" באזור או בשטחי עזה ויריחו. אחת החלופות בהגדרת "אזרח ישראלי" בסעיף זה הינה "תושב ישראל". "תושב ישראל" מוגדר בסעיף זה לגבי יחיד כ"יחיד היושב בישראל ועיקר עסקיו או פעילותו בישראל".
לגבי מקום מושבו של חבר בני אדם מוגדרות שתי חלופות, הראשונה – "חבר-בני-אדם הרשום בישראל ועיקר עסקיו או פעילותו בישראל"; השניה – "חבר-בני-אדם שהשליטה בו וניהולו מופעלים בישראל", למעט "עסקאות של עסק קבוע ומתמשך בשטחי עזה ויריחו או באזור, ובלבד שנרשם לפי הדין המקביל לחוק זה החל שם" ו"פעילות קבועה ומתמשכת של מוסד כספי או מלכ"ר בשטחי עזה ויריחו או באזור, ובלבד שנרשמו לפי הדין המקביל לחוק זה החל שם".
מבלי להתייחס כעת באופן מדויק ומדוקדק לשווה ולשונה בין הגדרות אלו לבין הגדרות מקום המושב בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה ובסעיף 3א לפקודת מס הכנסה, ברור למדי שישנו אימוץ של חלקים משמעותיים מההגדרות המופיעות בפקודה.
השאלה הראשונה הנשאלת הינה מה דין יהא להגדרות אלו, במידה שתתקבל הרפורמה – האם ישונו גם הגדרות אלו? השאלה השניה הינה, כמובן, מה נפקותן של הגדרות אלו – כהיקש לסעיפים הקודמים בהם דנו.
11. ועוד מקום לקושי הוא חוק אזור סחר חופשי אילת.
הקבוע הוא בתחום העיר אילת או באזור אילת והתגורר שם לפחות שלושה חדשים רצופים לפני" שביקש "הטבה לפי חוק יחיד "תושב אזור אילת" מוגדר בסעיף 1 לחוק אזור סחר חופשי אילת כמי "שמקום מגוריו זה", ואילו חבר בני אדם "תושב אזור אילת" מוגדר כ"חבר בני אדם כמשמעותו בפקודה שיש לו עסק באזור אילת – לגבי אותו עסק, בתנאי שנרשם באילת כעוסק ל עניין חוק מע"מ לגבי העסק האמור ובתנאים אחרים שנקבעו".
כפי שניתן לראות, בחוק אזור סחר חופשי אילת נקבעו הגדרות ספציפיות למקום המושב, ולא מן הנמנע שהיקשים יילמדו דווקא מחוק זה ולא מפקודת מס הכנסה. יחד עם זאת, יתכן כי דווקא המלצות הועדה, כמוטיב פרשני, הן שישליכו על פרשנותן של הגדרות אלו.
לא למותר לציין, בנוסף, שועדת בן-בסט המליצה לבטל את הזיכוי ממס הניתן למעבידים באילת. לגישתה של הועדה בסוגיה זו, קרי – צמצום הטבות המס באזור אילת במקרים מסויימים, עלולות להיות השלכות על יישומו ופרשנותו של חוק אזור סחר חופשי אילת.
12. לסיכום, על אף שוועדת בן-בסט התייחסה לכאורה למיסוי ישיר בלבד, הרי שברשימה זו ראינו דוגמאות להשלכות אפשריות של המלצות הועדה גם על המיסוי העקיף.
___________________________
1 ראו י. פוטשבוצקי חוק מס ערך מוסף (מהדורה חמישית, 1999) בעמ' 106 ואילך.
2 שם, בעמ' 257 ואילך.
3 שם, בעמ' 179 ואילך.
4 חוק מסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963.
5 תקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 (להלן:"תקנות מע"מ").
6 חוק אזור סחר חופשי באילת (פטורים והנחות ממיסים), התשמ"ה – 1985 (להלן: "חוק אזור סחר חופשי אילת").
7 פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשנ"א-1961 (להלן:"הפקודה" או "פקודת מס הכנסה").
8 יתכן שניתן לטעון, כי מכירתו של נכס בלתי מוחשי נכללת, גם, בגדר אחת החלופות המופיעות ברישא של סעיף 14. כלומר, חיוב במע"מ עשוי לקום, במידה שהנכס הבלתי מוחשי היה בישראל בעת מסירתו לקונה או במידה שהנכס הבלתי מוחשי יוצא מישראל. אחד הטעמים לגישה זו הינו, כי ה"נכס" המופיע ברישא של הסעיף, ואשר אליו מתייחסות חלופות אלו, כולל בתוכו, לפחות לשונית, הן "נכס מוחשי" והן "נכס בלתי מוחשי".
9 הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 120), התשנ"ח-1998, הצעות חוק 2736 (תשנ"ח) 454 (להלן: "הצעה מס' 120 לתיקון פקודת מס הכנסה" או "הצעה מס' 120").
10 ע"א 41/96 קסוטו סוכנויות ביטוח בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, מיסים יג/2 ה-60.
11 שם, בעמ' ה-70.
|
