אפשרות א' - מכירת מגרש

מכירת כל המגרש מבטיחה קבלת תמורה כספית מהירה יחסית. זו אפשרות פחות מסוכנת. דא עקא, שהתמורה היא נמוכה וסכום המס הצפוי באפשרות זו גבוה מהאפשרויות האחרות. המדובר במס שבח מקרקעין וגם במס מכירה על פי חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג1963-.

עם זאת, יש לקחת בחשבון את הגורמים הבאים בחישוב המס:

ב. בחישוב מס שבח רשאי הנישום לפרוס את השבח הריאלי לפי סעיף 91(ה) לפקודה כאילו נבע בחלקים שנתיים שווים תוך תקופה שאינה עולה על 4 שנים והמסתיימת בשנה שבה נבע הרווח.

פריסה זו עשויה, במקרים מסויימים להקטין את המס בצורה משמעותית.

ג. אם למוכר מלאו 60 שנה בשנת המס, שיעורי המס התחילי יהיו 20%-10% הדבר אפקטיבי כאשר למוכר אין הכנסות אחרות.

אפשרות ב' - בניה פרטית

היתרון: יכולת להגיע לפטור מלא ממס בעת מימוש הדירות בחלקן או במלואן.

החסרון: הדבר דורש מעורבות של בעל הקרקע בייזום וביצוע הפרויקט ובמימונו. זמן המימוש עלול להתארך.

נראה, כי מבחינה כלכלית, בעל קרקע אשר מצליח לבנות דירות מגורים על קרקע שבבעלותו ומוכר אותן בהתאם לתנאי הפטור עשוי להגיע לרווח גבוה. הדבר נכון ואפשרי כאשר מדובר במספר מצומצם של דירות.

אם מתאגדים יחד מספר בני משפחה, שהם בגירים ובעלי אמצעים, הדבר יקטין את מספר הדירות לכל מוכר ועשוי לסייע במילוי תנאי הפטור ממס שבח מקרקעין.

שימוש נכון בהוראות המחמירות של סעיף 49ו לחוק עשוי להעניק פטור ממס למספר דירות למשפחה. כך, למשל, אם בעל קרקע יעניק במתנה לילדיו חלק מהקרקע כדי שכל אחד מהם יבנה עליה דירה אחת או שתים.

הקדמת המתנה ו/או דחיית גמר הבניה, כך שיווצר פער של 3 שנים בין יום המתנה ויום גמר הדירה, עשויה להועיל בעמידה בתנאי זה.

אפשרות ג' - עסקת קומבינציה

ייתכן שאפשרות ב' אינה מתאימה בשל מחסור באמצעים נזילים ו/או בטחונות ו/או חוסר יכולת או חוסר רצון ביזמות; במקרה זה נראה שראוי לערוך עסקת קומבינציה, שבה רק חלק מהמקרקעין ימומשו ובה מעורבות בעל המגרש בבניה נמוכה מאשר באפשרות ב'. על החלק הלא ממומש יש לבנות דירות מגורים שיימכרו בפטור.

עסקת קומבינציה היא למעשה עסקת חליפין לפיה בעל הקרקע מקבל שרותי בניה תמורת חלק מהקרקע.

מטבע הדברים, מספר הדירות שיעמדו לרשותו של בעל הקרקע בגמר הבניה נמוך מאשר באפשרות ב'.

גם באפשרות זו יכול בעל הקרקע לתכנן את צעדיו ולתת במתנה לילדיו חלק מהקרקע, וכולם כבעלי קרקע יערכו עסקת קומבינציה עם קבלן. בצורה זו, כל אחד יהיה זכאי לפטור ממס על מכירת הדירה שהוא בנה בהתאם לתנאי הפטור.

במקום עסקת קומבינציה ניתן להזמין שירותי בניה בנפרד מעסקת המכר, דהיינו יהיו שתי עסקאות נפרדות: האחת - מכירת חלק מהמגרש במזומן, והשניה - הזמנת שירותי בניה על החלק שלא נמכר.

אפשרות זו משלבת בין שתי האפשרויות הקודמות ובכך יתרונה.

להלן מספר יתרונות:

כידוע, בעסקת קומבינציה, נוהגים שלטונות מס שבח לחייב את בעל המגרש במס שבח לפי ערך שירותי הבניה העתידיים שאמור בעל הקרקע לקבל בעתיד מהקבלן. למעשה, הקבלן משלם לבעל הקרקע בתשלומים ולכן יש להניח שמחיר הקרקע (המשתלם בשרותי בניה) מגלם בתוכו את ההפרש בין מחיר המזומן למחיר האשראי. מס השבח מחושב על מלוא הערך העתידי.

לעומת זאת, בעסקת מכר מקרקעין הנפרדת מעסקת הזמנת שירותי בניה, שווי המכירה הוא השווי הנוכחי של המקרקעין ולא שווי עתידי, וסביר להניח ששווי זה נמוך יותר מערך שירותי הבניה העתידיים, כאמור לעיל.

לכך יש השלכות הן לענין מס שבח, מס מכירה, מס רכישה והן לענין המע"מ. מרכיב המע"מ בעסקת מכר המקרקעין יהיה נמוך יותר מעסקת קומבינציה, בשל השוני בשווי, וכך גם מס השבח אשר משלם בעל המגרש ומס הרכישה שמשלם הקבלן (מס הרכישה מחושב מהשווי של המקרקעין).

נראה שמבחינת בעל המגרש הזמנת שירותי בניה, בנפרד ממכר מקרקעין, הינה עסקה יותר בטוחה מעסקת הקומבינציה. השליטה בנושא הבניה היא בידי בעל המגרש ותמיד תהיה לו האפשרות לפנות לקבלן אחר אם אותו קבלן ראשון הפר את החוזה או הפסיק את הבניה מסיבות שונות, לרבות פשיטת רגל וכיוצא בזה. מובן שניתן להשלים בטחונות אלו או אחרים במסגרת תנאי החוזה.

בעסקת קומבינציה, בעל המגרש תלוי במידה רבה יותר בקבלן וההתנתקות ממנו, מכל סיבה שהיא, הינה תהליך מורכב יותר.

בקביעת תמורה כספית במזומן יש להניח שמנהל מס שבח ייטה להתערב במחיר במידה פחותה יותר מאשר במקרה בו נקבעת התמורה בשרותי בניה.

כאשר התמורה היא בשרותי בניה עלול מנהל מס שבח מקרקעין לקבוע ערך גבוה יותר בהסתמך על הערכה. הערכה זו יכולה להתבסס על עקרונות שומה ולא על המחיר הממשי של העסקה. קרוב לודאי שהמחיר שייקבע לא יתחשב בהיוון ערך עתידי.

נראה אפוא, שבעל מגרש המבקש להעביר חלק מהמגרש שבבעלותו לקבלן בעסקת קומבינציה ייטיב לעשות אם ימכור את חלק המגרש שעליו למסור בתמורה לשרותי בניה, מצד אחד. מצד שני, עליו להזמין שרותי בניה על חלק המגרש שנשאר בבעלותו בעסקה נפרדת. בדרך זו של הפיכת העסקה לעסקת מזומן, יפחת ערך העסקה ואתה יקטן נטל המס.

________________