פסק דין זה דן בעתירה ובערעור מנהלי בהם מבקשות העותרת והמערערת (להלן: "העותרת", "המערערת", "הקרן") לשנות את החלטת המשיבים בעניין סיווג הקרן מסיווג "בניינים שאינם משמשים למגורים" לסיווג "בנקים וחברות ביטוח".

העובדות:

1. הקרן היא חברה ממשלתית אשר נוסדה ביום 22.1.1968, לאור החלטת ממשלה מיום 4.9.1966, בה הוחלט על הקמת קרן לביטוח בפני נזקי טבע בחקלאות.

2. בבעלותה של הקרן נכס מקרקעין ברחוב דרך מנחם בגין 74 תל אביב (להלן: "הנכס").

3. המשיבה בעתירה המנהלית היא עיריית ת"א (להלן: "המשיבה") והמשיב בערעור המנהלי הוא מנהל הארנונה של עיריית ת"א-יפו (להלן: "המשיב").

4. עד לשנת 1991 חויבה הקרן בארנונה לפי סיווג "מוסדות ציבור".

ביום 6.1.1992 נשלחה לקרן הודעה מטעם המשיבה, בה התבשרה כי סיווג הנכס אשר בבעלותה שונה לסווג של "חברות ביטוח".

בהמשך לשינוי הסיווג המתואר לעיל, נשלחה לקרן שומת ארנונה רטרואקטיבית, לטענתה, לשנת המס 1992. כנגד שומה זו הגישה הקרן השגה אשר נדחתה על ידי מנהל הארנונה.

ביום 28.12.1992 הגישה הקרן ערר על החלטת מנהל הארנונה, וביום

19.12.1992 התקבלה החלטת ועדת הערר (להלן: "החלטת ועדת הערר משנת 1992") בה נקבע כי אין לסווג את הקרן בסיווג של "חברות ביטוח" אלא בסיווג של "מוסדות ציבור".

5. המשיבה פעלה מאז 1992 בהתאם להחלטת ועדת הערר משנת 1992 וסיווגה את הנכס בסיווג של מוסדות ציבור עד לשנת 2004.

בשנת 2005 שונה סיווג הנכס מ"מוסדות ציבור" ל"בנינים שאינם משמשים למגורים" וזאת עקב ביטול הסיווג של מוסדות ציבור בצו הארנונה, באישורו של משרד הפנים.

כנגד החלטה זו הגישה הקרן, ביום 1.8.2005, השגה אשר נדחתה על ידי מנהל הארנונה.

בהשגה נטען כי הנכס אינו משמש למטרות עסקיות ולמטרת רווח, ועל כן יש לסווגו בסיווג "נכסים אחרים" לאור הקבוע בתקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 2000), התש"ס-2000 (להלן: "תקנות ההסדרים").

לחלופין, טענה הקרן, יש לקבוע בצו הארנונה של המשיבה תעריף מיוחד לנכסים שאינם משמשים לפעילות עסקית, אשר לא יעלה על התעריף הנמוך ביותר הקבוע בצו לנכס עסקי כלשהו.

6. ביום 16.8.05 הגישה הקרן בקשה לפטור חלקי מחיובי ארנונה בהתאם לסעיף 3(ב) ו-3(ג) לפקודת מסי עירייה ומסי ממשלה (פיטורין) 1938 (להלן: "פקודת הפטור").

בבקשתה ציינה הקרן כי היא זכאית לפטור בשיעור של 45% מחיובי הארנונה המושתים עליה בגין הנכס עקב היותה חברה ממשלתית הפועלת מטעם הממשלה ולפי החלטתה, ללא מטרות רווח ולמטרה ציבורית.

7. ביום 29.8.05 נשלחה לקרן הודעה מטעם המשיבים לפיה שונה סיווג הנכס מסיווג של "מוסדות ציבור" לסיווג של "חברות ביטוח".

בהתאם להודעה זו נשלחה לקרן שומה נוספת לשנת 2005 שכללה תוספת תשלום בגין שינוי הסיווג המתואר לעיל.

8. ביום 1.12.05 הגישה הקרן השגה שנייה באותה שנה, בגין שומת הארנונה הנוספת לשנת 2005. בהשגה זו טענה הקרן כי שומת הארנונה הינה שומה רטרואקטיבית המהווה חיוב אסור המנוגד לדין. עוד טענה הקרן כי שינוי סיווג הנכס נעשה שלא כדין, וכי אין לראות בה חברת ביטוח לצורך חיובה בארנונה.

לבסוף, טענה הקרן, כי היא זכאית לפטור חלקי מחיובי ארנונה לפי פקודת הפטור וכי, לחילופין, אם קיימת פעילות ביטוח בנכס יש להשית את החיוב עליו לפי השימוש העיקרי שהינו משרדים, או להחיל את הסיוג בגין פעילות ביטוח על שטח מצומצם בלבד.

9. ביום 23.1.06 נדחתה ההשגה השניה של הקרן לשנת 2005. לטענת המשיב הובהר לו במהלך שנת 2005 כי הנכס סווג בטעות כאשר לאור מהות הפעילות המבוצעת בו, הסיווג הראוי הינו סיווג של "חברות ביטוח". עוד טען המשיב כי הקרן אינה זכאית לפטור לפי פקודת הפטור, וכי עדכון השומה במהלך שנת המס 2005 אינו עולה לכדי שומת מס רטרואקטיבית ועל כן נעשה כדין. לבסוף, טען המשיב, לא ניתן לפצל את השימוש בנכס לחלקים כך שחלקו יחויב בגין פעילות ביטוח וחלקו בגין פעילות אחרת.

10. ביום 22.2.06 הגישה הקרן ערר על החלטת המשיב בהשגה שהגישה לשנת 2005.

11. הקרן קיבלה שומות ארנונה לנכס לפי סיווג של "חברות ביטוח" גם בשנות הכספים 2006 ו-2007.גם בגין שומות אלה הגישה הקרן השגות, זהות בעיקרן להשגה על שנת 2005, שנדחו אף הן על ידי המשיב.

12. ביום 26.7.07 וביום 8.3.07 הגישה הקרן ערר על החלטות המשיב בהשגותיה לשנים 2006 ו-2007 בהתאמה.

הדיון בעררים לשנים 2005, 2006 ו-2007, אוחד.

13. ביום 29.5.08 ניתנה החלטתה של ועדת הערר. בהחלטה זו סווג הנכס בסיווג של "חברות ביטוח". עוד החליטה ועדת הערר כי השתת חיובי ארנונה על הקרן החל משנת 2005 אינה מהווה חיוב רטרואקטיבי פסול וכי הקרן אינה זכאית לפטור חלקי מתשלום ארנונה לפי פקודת הפטור.

14. כנגד החלטה זו של ועדת הערר הגישה הקרן ערעור מנהלי 268/08, הוא הערעור המנהלי בפסק דין זה.

15. לקרן הוצאו שומות מס נוספות בסיווג של "חברות ביטוח" לשנות המס 2008 ו-2009. בגין שנים אלו תלויים ועומדים עררים שטרם נידונו.

בגין השומה לשנת 2009 הגישה הקרן עת"מ 1383/09, היא העתירה המנהלית בפסק דין זה.

16. ביום 3/3/09 הגישה הקרן בקשה לאיחוד דיון של עמ"נ 268/08 עם עת"מ 1383/09 בשל זהות המחלוקות בשני ההליכים, והדיון בהם אוחד.

באלה דן פסק דין זה.

טענות העותרת והמערערת:

17. הקרן טוענת כי שומות הארנונה לשנים 2005, 2006, 2007 ו-2009 הוצאו בניגוד להחלטת ועדת הערר משנת 1992, המהווה מעשה בית דין, השתק עילה והשתק פלוגתא, בכל הקשור לסיווגו הראוי של הנכס. החלטת ועדת הערר מחייבת את הצדדים בהליך דנא ולא ניתן עוד לסווג את הקרן בסיווג של "חברות ביטוח" לצורך חיובה בארנונה.

העמדת סיווגו של הנכס להכרעה שיפוטית נוספת, כאשר לא חל שינוי נסיבות המצדיק דיון שיפוטי נוסף, מהווה חוסר תום לב של המשיבה.

18. עוד טוענת הקרן כי שינוי סיווגו של הנכס נעשה ללא סמכות. המשיבה כרשות ציבורית מחויבת לעיקרון חוקיות פעולות המינהל ומנועה מלסווג את הנכס בסיווג של "חברות ביטוח" בניגוד להוראות סעיף 1 לתקנות ההסדרים. עוד מוסיפה הקרן כי המשיבה פעלה בניגוד לתקנות (4) ו- 9(ב) לתקנות ההסדרים וגם בפועלה זה חרגה מסמכותה.

לטענת הקרן, הוראות התקנות הנ"ל מונעות מהמשיבה לשנות את סיווג נכס מבלי שהתקבל אישור שר הפנים ושר האוצר, כל עוד לא שונה השימוש הנעשה בנכס.

עוד מציינת הקרן כי בראשית שנת המס 2005 שינתה המשיבה את סיווגו של הנכס מסיווג של "מוסדות ציבור" לסיווג של "בנינים שאינם משמשים למגורים". לאחר שהקרן הגישה השגה על שינוי סיווג הנכס ולאחר שהגישה בקשה לפטור לפי פקודת הפטור, שינתה המשיבה את סיווג הנכס בשנית לסיווג של "חברות ביטוח". לאור האמור לעיל, ומשלא שונה השימוש של הקרן בנכס, מנועה המשיבה מלשנות את סיווגו של הנכס ללא אישור שר הפנים ושר האוצר.

19. הקרן מוסיפה וטוענת כי הינה זכאית לפטור גם בהתאם לסעיף 3 לפקודת הפטור וזאת לאור מהותה הציבורית, פעילותה ומטרותיה. הקרן טוענת כי היא ממלאת פונקציה ריבונית שלטונית מטעם הממשלה. פעילותה מונעת ממניעים אידיאולוגיים, להבדיל ממניעים מסחריים, היא אינה מחלקת רווחים וככל שמצטברים עודפי כספים הם נותרים בה כעתודות. הקרן, המוחזקת בחלקה על ידי הממשלה, היא גוף מתוקצב ומבוקר על ידי הממשלה, אשר לה סמכות למנות את בעלי התפקידים בו. כמו כן, אין עוד חברה אחרת כיום בלתה אשר מבטחת את החקלאים בפני נזקי טבע, והתשלום המושת על החקלאים בגין פוליסת החובה הנמכרות על ידה הינו תשלום חובה המשולם במסגרת מסי המועצה הכוללים את מרכיב הביטוח. לאור מאפיינים אלו, טוענת הקרן, מתקיימים בה התנאים לקבלת פטור לפי פקודת הפטור, שכן יש לראותה כמחזיקה בנכס מטעם הממשלה.

20. עוד טוענת הקרן כי החלטת ועדת הערר שגויה במספר היבטים. ראשית, טעתה ועדת הערער כשהתעלמה מהחלטת ועדת הערר משנת 1992, המהווה מעשה בית דין בין הצדדים. עוד טעתה ועדת הערר כשקבעה כי סיווגו הראוי של הנכס הינו סיווג של "חברות ביטוח", וכי שינוי סיווג הנכס על ידי המשיבה נעשה כדין ובסמכות.

ועדת הערר טעתה גם כשקבעה כי חיוב ארנונה נוספת לשנת 2005, החל מתחילתה של אותה שנה, איננו מהווה חיוב רטרואקטיבי פסול, ובקובעה כי הקרן אינה זכאית לפטור בהתאם להוראות סעיף 3(א)(3)(ג) וסעיף 3(ב)לפקודת הפטור.

21. לאור האמור לעיל, מבקשת הקרן להורות כי יש לסווג את הנכס בסיווג של "בנינים שאינם משמשים למגורים" וכי יש לזכותה בהפחתה חלקית מחיובי הארנונה המושתים עליה, בהתאם לפקודת הפטור.

טענות המשיבים:

22. המשיבים טוענים כי שינוי סיווג הנכס לסיווג של "חברות ביטוח" נעשה כדין, בהתאם לסוג הנכס, מיקומו ושימושו. הקרן היא בעלת "רישיון מבטח" ועיסוקה הינו ביטוח נזקי טבע בחקלאות. הקרן עונה גם על כלל התנאים המפורטים בהגדרת "מבטח", כפי שאלו נקבעו בצו הארנונה של המשיבה.

23. המשיבים טוענים כי החלטת ועדת הערר משנת 1992 אינה מהווה מעשה בית דין בין הצדדים בתובענה דנא. לטענתם, מאז יום מתן החלטת ועדת הערר משנת 1992, השתנה האקלים המשפטי בעניין חיובי ארנונה. המשיבים מפנים לע"א 588/00 עיריית עפולה נ' בזק חברה ישראלית לתקשורת בע"מ, פ"ד נז(3) (30.3.2003) שם נפסק כי הסיווג של "מוסדות ציבור" הינו סיווג בלתי חוקי. אי לכך, ולאור פסק הדין הנ"ל, הוצא הסיווג של "מוסדות ציבור" מצו הארנונה לשנת 2004, לאחר קבלת אישור חריג להוצאתו, כנדרש בתקנות ההסדרים. לאור שינויים אלה, טוענים המשיבים, לא ניתן עוד לקבוע כי החלטת ועדת הערר לשנת 1992 היא רלבנטית להליך דנא. ועוד טוענים המשיבים. החלטת ועדת הערר משנת 1992 עסקה בפלוגתאות שונות מאלו אשר נידונות בהליך כאן. השאלה אשר עמדה לבחינת ועדת הערר בשנת 1992 היתה אם לסווג את הקרן כמוסד ציבור או כחברת ביטוח, ואילו בהליך שבפנינו המחלוקת נסבה על שאלת סיווגו של הנכס כ"בניינים שאינם משמשים למגורים" או "כחברת ביטוח ומבטחים". גם שוני זה בפלוגתאות שעמדו לדיון יש בו כדי לדחות את טענות הקרן למעשה בית דין. לבסוף, מציינים המשיבים, כי ככול שעסקינן בדיני ארנונה, עומדת כל שנת מס בפני עצמה בנפרד, ומשום כך לא ניתן לטעון למעשה בית דין בגין החלטות קודמות של הרשות משנים עברו.

24. המשיבים טוענים כי ההחלטה לשינוי הסיווג נעשתה בסמכות ובאופן התואם את הדין ואת תקנות ההסדרים. בענייננו, כך לטענת המשיבים, שונה הסיווג בנכס לאחר שהובהר כי נפלה טעות בסיווגו, וכי הסיווג הראוי לנכס הוא סיווג של חברות ביטוח. תיקון טעות הוא מותר, הוא בסמכות, ומשום כך יש לדחות את טענות הקרן.

25. המשיבים מוסיפים וטוענים כי הקרן אינה זכאית לפטור לפי פקודת הפטור משאינה עונה על כלל התנאים שנקבעו בהלכה לצורך החלת הפטור החלקי הקבוע בסעיף 3(ב).

26. עוד טוענים המשיבים כי אין בסיס לטענת הקרן לפי תיקון השומה על ידיה ל"חברות ביטוח" לתקופה המתחילה מראשית שנת המס 2005 מהווה שינוי רטרואקטיבי אסור.

לטענתם, עסקינן בתיקון שומה בשל טעות, אשר ניתן לתקנה החל מתחילת שנת המס הרלבנטית.

27. סוף דבר, טוענים המשיבים, החלטות המשיבים הן סבירות ואין מקום להתערב בה.

דיון והכרעה:

28. לאחר שעיינתי בכתבי הטענות ובטיעוני הצדדים בפני, הגעתי למסקנה כי דין העתירה והערעור להתקבל בחלקם.

29. בשנת 1992, כמפורט לעיל, נידון ערר שהגישה הקרן בעניין סיווגה. בפני ועדת הערר עמדה השאלה אם לסווג את הקרן בסיווג של "חברות ביטוח" או "מוסד ציבורי".

בהחלטתה מיום 19.12.92 קיבלה ועדת הערר את הערר שהגישה הקרן ופסקה כי יש לסווג את הקרן בסיווג של "מוסדות ציבור" ולא על פי סיווג של "חברות ביטוח".

בהחלטתה, לא רק שהעדיפה ועדת הערר את הסיווג של מוסד ציבורי על פני סווג של חברת ביטוח בעניין סיווג הקרן, אלא גם ניתחה מרכיבים שונים של הקרן, לרבות ההיבט הציבורי שלה, המבחין בינה לבין חברות ביטוח "רגילות". החלטת ועדת הערר משנת 1992 היא החלטה מנומקת, המתייחסת להיבטים שונים של מהות הקרן, ואינה נגזרת רק מהכרעה בין שתי החלופות שעמדו בפניה, כטענת המשיבים. משום כך, ומשום נימוקיה של ועדת הערר משנת 1992, יש חשיבות להחלטה זו בעת דיון בסיווג הנכס במועדים הרלוואנטים, בשנים מאוחרות יותר.

30. הצדדים מתייחסים לשאלה אם החלטת ועדת הערר משנת 1992 מהווה מעשה בית דין, השתק פלוגתא ו/או השתק עילה. לא מצאתי להכריע, במסגרת הדיון שבפניי ולאור התוצאה אליה הגעתי, אם מדובר במעשה בית דין, השתק עילה או השתק פלגותא. יחד עם זה,החלטת ועדת הערר נשוא הערעור שבפנינו איננה יכולה לעמוד כשאין היא מתייחסת כלל להחלטת ועדת הערר משנת 1992. אין בדברים אלה, לחלוטין, כדי לקבוע כי הפגם בהחלטה הוא "באשמתה" של ועדת הערר, שכן היה על הצדדים להביא את העובדות המלאות בפני ועדת הערר, באופן ברור ומפורש.

הטיעון המתייחס להחלטת ועדת הערר משנת 1992 מופיע, לראשונה, בסעיף 12 לסיכומי התשובה שהגישה הקרן לועדת הערר. גם כאן לא מצאתי צורך לקבוע על מי היה מוטל הנטל להעלות נושא זה בפני ועדת הערר, אם על הקרן או על המשיבים.

העובדה החשובה היא כי החלטתה המנומקת של ועדת הערר משנת 1992, העוסקת בסיווג הנכס, לא עמדה בפני ועדת הערר וזו לא יכלה להתייחס להחלטה זו.

31. ועדת הערר, כמו כל רשות, מוסמכת לשנות החלטות קודמות אולם אין היא רשאית לעשות כן מבלי לנמק את השינוי. החלטת ועדת הערר משנת 1992 היא מנומקת ומדברת בעד עצמה, ואם ביקשה הרשות לשנותה היה עליה להוכיח כי חל שינוי בנסיבות, בחוק, בהלכה, או כל נימוק אחר המצדיק את שינוי ההחלטה. הטענה הנכונה לפיה כל שנת מס "עומדת בפני עצמה" אינה מהווה נימוק עצמאי לשינוי החלטתה המנומקת של ועדת הערר משנת 1992, ללא כל נימוק נוסף.

32. אי לכך אני מחליטה לבטל את החלטת ועדת הערר להחזיר אליה את הדיון.

החלטת ועדת הערר משנת 1992 תוצג בפניה והצדדים יהיו רשאים לטעון טענות נוספות בעניין זה.

33. מאחר והעתירה נשוא פסק דין זה מתייחסת לשנת המס 2009, והיא נובעת מהחלטת ועדת הערר המתייחסת לשנים 2005-2007,ומאחר והחלטת וועדת הערר בוטלה, מצאתי כי יש למחוק גם את העתירה. העותרים יהיו רשאים להגיש עתירה חדשה וכמובן ערעור חדש, ככל שיחליטו על כך, במועדים הקבועים לאחר קבלת החלטת ועדת הערר.

בעתירה המנהלית ובערעור שיוגשו, אם יוגשו, תוכל הקרן לחזור על טענותיה שנטענו בעתירה ובערעור נשוא פסק דין זה, ושלא נידונו, מבלי שתועלה נגדם טענת שיהוי.

34. לאור התוצאה אליה הגעתי ובנסיבות העניין, לא מצאתי ליתן צו להוצאות.

35. המזכירות תשלח העתק מפסק-דין זה לצדדים.