 גרסת הדפסה
ו"ע 1020/00 - ועדת ערר, מס שבח
האוניברסיטה העברית בירושלים
נגד
מס שבח נתניה
4/4/2004
ו"ע 1020/00
האוניברסיטה העברית בירושלים
נ ג ד
מס שבח נתניה
ועדת ערר של מס שבח מקרקעין
בפני: זמיר עמוס (שופט בדימוס) יו"ר, והחברים יוסף נחמיאס, רו"ח, ויהושע ביליצקי, רו"ח
[4.4.2004]
פסק-דין
עמוס זמיר, שופט (דימוס) יו"ר
זהו ערר שהגישה העוררת על החלטת המשיב, בה דחה האחרון את השגתה בדבר טענתה לקבלת פטורים שונים ממס שבח וכן ניכוי סכומים שונים
עפ"י סעיף 49 לחוק, כאשר המשיב לא מקבל את עמדת העוררת בענין מועד רכישת המקרקעין, בנושא שווי הרכישה ובנושא שאלת השימוש במקרקעין ע"י
העוררת. החלטת המשיב ניתנה ביום 5.12.99.
בסיכומיו בכתב העלה המשיב טענה דיונית שעניינה בסדרי דין והיא:
העוררת מעלה בערר זה טענות מטענות שונות, כולל כאלה עובדתיות, אשר זיכרן לא בא כלל בהשגה שהגישה למשיב, השגה
שעליה באה החלטת המשיב מיום 5.12.99, כשבנושא ההחלטה הנ"ל הוגש הערר כאן. טוען המשיב שלאור דרך דיונית זו, שבה בחרה העוררת, יש לדחות
על הסף את טיעוניה באותם נושאים שהועלו רק כאן בערר, ושלא היו כלל בפני המשיב בעת שנתן את החלטתו האמורה .
ובקיצור, אלה הם הנושאים "החדשים" כטענת המשיב: אי הכרה בהוצאה של 390,000$ כהוצאה מותרת בניכוי; טענות בענין מתן פטור עקב שימוש עצמי במישרין במקרקעין.
אכן, צודק המשיב באופן כללי בטענותיו הנ"ל. הא כיצד ניתן היום "להשיג" בפני הועדה, את מה שהיה צריך להפנות למשיב, פניה
שהיתה צריכה להיות בדרך של השגה בפניו, ושעליה חייב הוא לתת את החלטתו. ועדה זו יושבת לדין כועדת ערר על החלטת המשיב. "השגה" היא מלכות אחת ו"ערר" הוא מלכות שניה, ואין לערבב
מלכויות אחת בשניה.
עם זאת ולמרות האמור לעיל, נראה לי שבנסיבות המיוחדות של
המקרה, יהיה זה ראוי גם להיכנס ולדון בנושאים הנ"ל לגופם, מאחר ובכך אתה מקיף בצורה הנכונה והמלאה את כל נושאי המחלוקת שבין בעלי הדין.
סעיף 89(ג) לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי לועדת ערר יהיו סמכויות
דומות לאלו של ועדת חקירה המוקמת עפ"י חוק ועדות חקירה, תשכ"ט-1968. סעיף 8 לחוק ועדות חקירה קובע כי ועדת חקירה רשאית לסטות מסדרי דין של בימ"ש וכן לסטות בנושא קבילות ראיות, אם וכאשר נראה דבר
זה לועדה כ"דרך מועילה" לצורך הדיון בפניה, ואני מוסיף – לגילוי כל העובדות האמיתיות.
בנסיבות המיוחדות של המקרה הנדון בערר זה, כאשר "מעורבות" בו,
לכאורה, כמה עסקות מקרקעין שקדמו לעיסקה נשוא הערר שבפנינו, חושב אני – כאמור – שיהיה זה נכון וראוי לדון גם באותם נושאים שעלו כ"חדשים" בעת
הדיון בערר כאן .
ואלה הן העובדות הצריכות לענייננו:-
1. ביום 13.2.1939 רכשה החברה דון
דל בע"מ את הנכס הידוע כחלקה 9 בגוש 8272 (להלן "הנכס" או
"המקרקעין"). גב' מרים שלזינגר ז"ל היתה בעלת השליטה בחברת
דון דל בע"מ (החזיקה כבעלים ב-851 מניות החברה מתוך 852 מניות).
2. ביום 31.12.1961 נחתם הסכם בין גב' שלזינגר, קרן קיימת לישראל והעוררת, לפיו הוסכם כי קרן קיימת לישראל תקבל את המקרקעין
הנ"ל ללא תמורה, וקק"ל תיתן זכות חכירה במקרקעין אלו לעוררת לתקופה של 49 שנה עם אופציה להארכת תקופת החכירה לעוד
49 שנים.
3. ביום 23.12.63 הוגש מש"ח לשלטונות מס שבח על העברת הנכס מחב' דון דל בע"מ להימנותא בע"מ (זו האחרונה היא חברת בת
של קק"ל), כאשר מוצהר במש"ח זה כי העברה היתה בלי תמורה.
4. בתחילת 1964 נקבע כי שווי העיסקה הנ"ל בין חב' דון דל בע"מ
לבין הימנותא בע"מ הוא 375,000 ל"י (=37.50 ₪). העיסקה הנ"ל חויבה במיסוי, מאחר והימנותא בע"מ לא היתה "מוסד ציבורי" המוכר לפי חוק המיסוי (אז
חוק מס שבח) .
5. יום הרכישה של המקרקעין ע"י הימנותא בע"מ נקבע בזמנו ל-
7.7.1963 .
6. בחודש מאי 1967 נחתם הסכם בין הימנותא לבין העוררת, לפיו קבלה העוררת חכירה לתקופה של 49 שנה במקרקעין הנ"ל, כאשר
תוקף החכירה הוא מיום 1.1.1964.
7. ביום 26.6.1967 הוגש מש"ח לגבי העיסקה הנ"ל, כאשר בהצהרת המש"ח נאמר, בין היתר, שמדובר בחכירה ובתשלום דמי חכירה
בסך של 1000 ל"י לשנה. המשיב העריך את שווי העיסקה בסכום של 300,000 ל"י. על העיסקה שולם מס רכישה, בעוד שלגבי מס השבח ניתן פטור לאור
האמור בסעיף 72 לחוק.
8. ביום 30.5.1999 מכרו הימנותא בע"מ והעוררת את המקרקעין לחב' אופרה על הים בע"מ בתמורה של 11,000,000$, כאשר סכום זה חולק בין המוכרות שווה בשווה, כך שהעוררת קבלה
בגין עיסקה זו סכום השווה ל-5,500,000$.
9. העוררת - <
/FONT>כמוסד ציבורי - קיבלה, בגין העיסקה הנ"ל, פטור חלקי, עפ"י הרישא של סעיף 61(ב)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין.
המשיב סירב לתת לעוררת פטור בגין שימוש במישרין במקרקעין הנ"ל, עפ"י טענתה, במשך שלושה חודשים בשנה בתקופת השנים 1965 ועד 1990, וכן לא הכיר בתשלום של 390,
000$ ששילמה העוררת לעובדיה כהוצאות שיש לנכותן עפ"י סעיף 39(ב) לחוק.
א) המחלוקת הראשונה בין בעלי הדין היא: מתי רכשה העוררת את זכויותיה במקרקעין הנ"ל? האם זכויותיה של העוררת בנכס הנ"ל הם
מיום 31.12.1961, הוא מועד עריכת ההסכם בין גב' שלזינגר לבין קק"ל ולבין העוררת, או שזכויותיה בנכס הם עפ"י ההסכם שנחתם בינה לבין הימנותא ביום
21.5.1967?
טוענת העוררת כי זכויותיה בנכס הוקנו לה עפ"י ההסכם מיום 31.12.61. לדעתי, אין מקום לקבל טענה זו. ראשית - אין
בהסכם מיום 31.12.61 כל הקנייה פוזיטיבית של זכות במקרקעין לעוררת. מה שנאמר בהסכם הנ"ל הוא שגב' שלזינגר תעביר את הנכס לקק"ל, ושזו
מתחייבת להחכיר את המקרקעין לעוררת לתקופה של 49 שנה (עם הארכה ל-49 שנים נוספות). עוד נאמר בהסכם כי גב' שלזינגר תדאג לכך שמר שער
יעביר אף הוא את זכויותיו לקק"ל (אף כי זכויותיו בנכס היו מזעריות ביותר). שנית - עובדה היא שרק כשנתיים לאחר עריכת
ההסכם הנ"ל דווח נושא העיסקה למנהל מס שבח. מדוע חיכו
הצדדים שנתיים עד להגשת הצהרה זו? האם היתה נחוצה פעולה
מסויימת של גב' שלזינגר כדי לשכנע את מר שער לפעול כדי לישם
את התחייבותה של גב' שלזינגר עפ"י ההסכם, והדבר הצריך זמן מסויים? זאת לא נדע, שהרי לא באו בפנינו ראיות בנושא זה
.
שלישית - כיצד יכולה היתה העוררת לקבל
זכויות במקרקעין בשנת 1961, אם הימנותא (קק"ל) קבלה את הזכויות ביום 7.7.63? הרי נקבע, לצורך המיסוי בענין העברת המקרקעין מחב' דון דל בע"מ
לקק"ל (הימנותא), כי יום הרכישה בעיסקה זו הוא 7.7.63, ועפ"י
מועד זה של יום הרכישה נקבע המיסוי. הא כיצד יכולה היתה העוררת לקבל את הנכס מקק"ל (הימנותא) בשנת 1961 אם נקבע שזו האחרונה רכשה את
הנכס ב-7.7.63? האם יכולה היום העוררת לתקוף ממצא שנקבע
בזמנו, ולו לצורך המיסוי, שהימנותא רכשה את הנכס רק ביולי 1963? מזה כ-38 שנה ידוע אצל שלטונות המס כי הימנותא רכשה את המקרקעין ביולי 1963,
ולכן העוררת אינה יכולה ואינה רשאית לבוא היום ולטעון
שהיא (העוררת) רכשה את הנכס מקק"ל כשנתיים לפני יום רכישת המקרקעין ע"י קק"ל (הימנותא). ורביעית, וזה דבר דומיננטי
- בחוזה שבין הימנותא לעוררת, מחודש מאי 1967, נאמר במפורש
כי העוררת קבלה את החכירה ביום 1.1.64. אם העוררת היתה משוכנעת ואם כך חשבה ב-1967, עת ערכה החוזה עם הימנותא, כי זכות החכירה שלה היא
מ-31.12.61, מדוע הסכימה לחתום על הסכם שבו נאמר במפורש אחרת? היום אין לה לעוררת להלין אלא על עצמה. היא עצמה חתמה על מסמך בכתב ברור, שבו נאמר שהיא בעלת החכירה מאז 1.1.64.
לדעתי יש לראות את מועד התחלת החכירה של העוררת במקרקעין, דהיינו את זכויותיה של העוררת במקרקעין, החל מיום 1.1.
1964 .
ב) המחלוקת השניה היא: האם קבלה העוררת את הזכויות מהימנותא ללא תמורה אם לאו? אומר כבר עתה את דעתי, כי זכויות החכירה הועברו לעוררת ללא תמורה.
טוען המשיב כי נאמר בהסכם שבין הימנותא לעוררת, שהיא מקבלת
את החכירה לתקופה ארוכה, והעוררת צריכה לשלם 1000 ל"י לשנה דמי חכירה. אגב, 1000 ל"י לשנה הם 10 אגורות חדשות לשנה (0.10 ₪). הצדדים
ערכו בסיכומיהם, ובמיוחד העוררת חשבונות מחשבונות שונים לגבי ערך דמי החכירה, ואינני רואה כלל מקום להיכנס לנושא חשבוני זה. בעיני, אין כל ספק
שדמי החכירה אינם מהווים תמורה, במובן של תמורה/מחיר עבור רכישת המקרקעין. בעיני אין כל ספק שהעוררת קבלה את המקרקעין מהימנותא ללא
תמורה, וזאת עפ"י התחייבותה (התחייבות עתידית) של קק"ל בהסכם מיום 31.12.61 להחכיר את הנכס לעוררת .
למה הדבר דומה? נניח שדירה בבית משותף העומד על אדמת קק"ל (המנוהלת ע"י מנהל מקרקעי ישראל) רשומה ע"ש אדם מסויים (
כמובן, בחכירה לתקופה ארוכה). אדם זה מעביר במתנה את הדירה הנ"ל לבנו. עבור הדירה משולמים כל שנה ושנה דמי חכירה למינהל. כשם שאותו אדם שילם מדי שנה דמי חכירה, כך ימשיך בנו - שקבל את הדירה במתנה - לשלם למינהל את דמי החכירה. האם במקרה כזה ייאמר שהבן שילם תמורה עבור קבלת
הדירה מאביו במתנה? אין בעיני ספק שאיש לא יחשוב שלא היתה כאן עיסקת מתנה בין אב לבנו. הוא המצב גם בענייננו. דמי החכירה הזעומים שקבלה העוררת על עצמה לשלם להימנותא (או לקק"ל), אין הם יכולים
להיחשב כתמורה עבור קבלת החכירה במקרקעין.
לדעתי, יש לראות את עיסקת המקרקעין שבין הימנותא לבין העוררת
כעיסקת מתנה וכל זאת תוך הפנייה לאמור בסעיף 21 לחוק המיסוי, ותוך התחשבות, כמובן, בקביעה האמורה בסעיף 29 לחוק מיסוי מקרקעין, דהיינו: שווי
הרכישה לצורכי חישוב המס יהיה השווי שנקבע בזמנו ליום קבלת הזכויות במקרקעין ע"י העוררת.
ג) השאלה הבאה היא: האם ניתן לראות
בסכום של כ-390,000$ ששילמה העוררת לעובדיה כסכום הניתן לנכותו כהוצאה עפ"י סעיף 39(2) לחוק המיסוי?
סעיף 39(2) קובע כי ניתן לראות הוצאות
המותרות בניכוי לשם קביעת סכום השבח, בנסיבות כדלקמן -
"(2) במכירת זכות במקרקעין שיש
עימה זכות חזקה ייחודית, הסכום שהוציא המוכר בין היום שבו
רכש את הזכות לבין יום מכירתה, לרכישת אותה זכות חזקה ייחודית הנמכרת".
קשה לי לקבל את ההסבר של העוררת שסכום שהיא שילמה לעובדיה במשך השנים היווה, או שיכול היה להיות, "סכום
שהוצא לרכישת אותה זכות חזקה ייחודית". הרי החזקה הייחודית בנכס נמסרה לעוררת רק מכוח רצונה של גב' שלזינגר המנוחה, שהעבירה את הנכס לקק
"ל, כשהתנאי היה שקק"ל תדאג לכך להחכיר את הנכס לעוררת. מה ענין תשלום לעובדיה של העוררת במשך השנים לעובדה שהיא קבלה חזקה ייחודית
במקרקעין ע"י החכירה לתקופה ארוכה שניתנה לה בהם?!
הכוונה האמורה בסעיף זה היא להכיר בהוצאות שהוציא המוכר, לאחר רכישת המקרקעין על ידיו, כדי שתהיה לו אכן חזקה
ייחודית במקרקעין. למשל, אדם רכש נכס שהיה תפוס ע"י אדם אחר, ולרוכש נגרמו הוצאות בגין פינויו של אותו אדם אחר, ופינוי כזה הביא לידי כך שהרוכש
קיבל בדרך זו את החזקה הייחודית במקרקעין. הוצאות אלו מוכרות עפ"י האמור בסעיף 39(2). ולענין זה ראה דבריו של המלומד פרופ' יצחק הדרי בספרו "
מיסוי מקרקעין", יהונתן הוצאה לאור, מהדורה שניה 2003 בעמ'
378 – 380. בסעיף 10.56 בספרו הנ"ל (בעמ' 380)
אומר פרופ' הדרי:
"סעיף 39(2) לחוק מיסוי מקרקעין אינו חל על הוצאות שהוצאו לשם רכישת זכויות אחרות במקרקעין, אינן
חזקה ייחודית".
אכן, גב' שלזינגר, בחוזה שנחתם בינה לבין קק"ל, ושבו היא התנתה כי קק"ל (הימנותא) תעביר
זכויות במקרקעין לעוררת, הוא הביעה את שאיפתה ותקוותה כי
ביתה (שנמצא על המקרקעין שהועברו עפ"י החוזה כאמור) ישמש כמעון הבראה לעובדי האוניברסיטה. ובתרגום חופשי אני מביא את אחד "ההואילים"
שבמבוא להסכם, ובו נאמר: "גב' שלזינגר, רוצה (משתוקקת) כי
האוניברסיטה תעשה שימוש ברכוש
כבית נופש למרצים ולעובדים". אין בכך להסיק כי המרצים והעובדים קבלו (עפ"י "ההואיל" הנ"ל) איזו חזקה כל שהיא במקרקעין, ואין
לראות בכך - לא עובדתית ולא משפטית -
כי זכותה הקניינית של האוניברסיטה ו/או זכות החזקה שלה
במקרקעין נפגמה או הוגבלה בכהוא זה.
לא ברור לי כלל שתשלום כלשהו ששולם לעובדי העוררת אכן היה תשלום לצורך קבלת חזקה ייחודית במקרקעין נשוא ערר זה.<
/FONT> יאמר גם שלא באו, לא בפני המשיב עובר למתן החלטתו, ולא
בפנינו, כל ראיות שהן שתוכלנה לאשש את טענותיה של העוררת
בנדון זה.
טענתה של העוררת שיש להכיר בסכום של 390,000$ כהוצאה עפ"י סעיף 39(2) - נדחית.<
/P>
ד) הנושא האחר שבמחלוקת הוא ענין
קבלת (או אי קבלת) פטור חלקי ממס שבח עקב שימוש במקרקעין במישרין ע"י העוררת שהינה "מוסד ציבורי".
סעיף 61(ב) לחוק המיסוי דן ברחבות בפטורים המלאים (או החלקיים) שלהם זכאי מוסד ציבורי, כאשר המקרקעין שימשו
במישרין את המוסד הציבורי.
בהתאם לאמור בסעיף 61(ב) הנ"ל, צריכים להתקיים שלושה תנאים כדי שיהיה ניתן לקבל את הפטור בגין "השימוש במישרין" של
המוסד במקרקעין. ואלה הם התנאים:
א) צריך שייעשה שימוש במקרקעין.
ב) השימוש במקרקעין נעשה ע"י
המוסד הציבורי בעצמו, והשימוש היה במישרין על ידיו ועבורו.
ג) השימוש במקרקעין הוא חלק
אינטגרלי למטרתו הציבורית של המוסד ולביצוע מטרה זו.
האם המקרקעין, נשוא ערר זה, היו
בשימוש במישרין של העוררת? - אפילו יבוא מי ויאמר כי בית שלזינגר, שהוא בית וילה עם מספר חדרים (הנושאת את
שמה של גב' שלזינגר), שימשה אומנם את העוררת במשך כ-4 חודשים בשנה, בין השנים 1965 – 1990, וגם אם ייאמר שהשימוש בבית זה היה במישרין ע"י העוררת, מפני שהעוררת השתמשה בבית זה כבית הבראה
לעובדיה, הרי מדובר רק בבית שלזינגר, ולא במקרקעין כולם.
בית שלזינגר מהווה חלק מזערי מכלל המקרקעין (ששטחם הוא כ-11 דונם). הוילה "בית
שלזינגר" מהווה כ-2% עד 2.5% מכלל כל המקרקעין. האם נוכל לומר כי המקרקעין שימשו במישרין את העוררת? הרי העוררת עצמה מודה שרק בית
שלזינגר שימש אותה, בחלק משנה בתקופה מסויימת, ולא כל המקרקעין עצמם? התשובה לכך היא ברורה. אין כל ספק שהמקרקעין, בתור שכאלה ובשטח של כ-11 דונם, לא שימשו במישרין את העוררת. אילו המקרקעין, נשוא ערר זה, היו רק "בית שלזינגר" ולא יותר, אזי אולי היו כאלה שהיו אומרים שלעוררת טענה טובה לגבי הפטור
המגיע לה עפ"י סעיף 61(ב) לחוק, אולם במקרה שלנו ברור הוא שהמקרקעין (כ-98% מהם) לא שימשו במישרין את העוררת.
זאת וגם זאת: - לדעתי, אין גם כל מקום לראות, אפילו בשימוש שנעשה בבית שלזינגר כמעון הבראה לעובדי האוניברסיטה,
משום שימוש עצמי במישרין של האוניברסיטה. בית שלזינגר לא שימש במישרין את האוניברסיטה. הוא שימש את העובדים באוניברסיטה אבל לא שימש
במישרין את האוניברסיטה. אין כל ספק שבין מטרות האוניברסיטה, הקמתה, קיומה ויעודה, אין כל מטרה להקים ולהחזיק בית הבראה. אכן, גב' שלזינגר - בחוזה עם קק"ל - הביעה את תקוותה ושאיפותיה כי ביתה ישמש בעתיד את עובדי האוניברסיטה כבית הבראה, אבל השימוש היה של העובדים ולא של
האוניברסיטה.
שימוש במישרין חייב להיות פשוטו כמשמעו. אפילו היתה העוררת משכירה את המקרקעין ושכה"ד שהיה מתקבל מהשכרה כזו<
/FONT> היה מיועד כולו למען רווחתה של העוררת בכל צורה שהיא, גם כך
לא היינו רואים משום שימוש במישרין (ראה: ספרו של פרופ' אהרן נימדר "מיסוי מקרקעין" – "עסקאות פטורות ממס", מהדורה רביעית, 2003, סעיף 1705
בעמ' 460; וכן ספרו של פרופ' יצחק הדרי, "מס שבח מקרקעין",
יהונתן הוצאה לאור, כרך ב', סעיף 11.38, בעמ' 370).
ולענין זה נסתפק בקטע קטן מפסק דין
של ביהמ"ש העליון (בע"א 527/69, הטכניון מכון טכנולוגי לישראל נגד מנהל מס שבח חיפה, פ"ד כרך
כ"ג, חלק ראשון, עמ' 554) שבו נאמר (מפי כב' השופט ברנזון):
"לדעתי, לא יכול להיות כל ספק,
כי הדירה לא שימשה את המוסד במישרין, גם אם היא משמשת את מטרותיו במישרין או בעקיפין...הדירה שימשה במישרין אך ורק
את המנוח שגר בה, ואת המוסד בעקיפין או בעקיפי עקיפין".
הטענה של העוררת לקבלת
פטור בגין שימוש במישרין במקרקעין נשוא הערר - נדחית.
אני מתכבד להציע לחברי בועדת
הערר לקבל את פסק דיני כדלקמן:
א) יום רכישת הזכויות במקרקעין ע"י
העוררת הוא 1.1.1964.
ב) עיסקת המקרקעין בין הימנותא
לעוררת תיחשב כמכר ללא תמורה (עיסקת מתנה) תוך שימת לב לאמור בסעיף 21 לחוק המיסוי, ותוך התחשבות בקביעה האמורה בסעיף 29 לחוק, כפי
שהובא לעיל.
ג) אין להכיר בתשלום הסך של 390,000$ לעובדי העוררת כהוצאה מוכרת עפ"י סעיף 39(2) לחוק מיסוי מקרקעין.
ד) לדחות את טענת העוררת לקבלת פטור בגין שימוש במישרין במקרקעין.
ה) לחייב את העוררת לשלם למשיב
הוצאות כוללות בסך של 5,000 ש"ח בצרוף רבית והצמדה עפ"י החוק, החל מהיום ועד לתשלום סכום זה במלואו.
זמיר עמוס, שופט (דימוס) יו"ר
יהושע ביליצקי, רו"ח
אני מסכים לתוצאה שאליה
הגיע יו"ר הועדה, השופט בדימוס עמוס זמיר (בכל 5 הסעיפים שבסוף פסק דינו). רו"ח יהושע ביליצקי - חבר
יוסף נחמיאס, רו"ח
אני מסכים לתוצאה שאליה הגיע יו"ר הועדה, השופט בדימוס עמוס זמיר.
יוסף נחמיאס, רו"ח - חבר
הוחלט ונפסק, כאמור בפסק דינו של יו"ר הועדה, השופט בדימוס עמוס זמיר.
פקדון/ערבות, אם הופקד, יחולט לטובת המשיב.
ניתן היום 4.4.04 בהעדר.
|
תודה למי שיקליק על האייקון של פייסבוק
|
|
|
|
