ד"ר רוסטוביץ, פייביש - חברת עורכי דין אודות ARNONA   אודות העורך ד"ר הנריק רוסטוביץ
 

ארכיון מגזין ארנונה 1999 - 2003
חיפוש
 
    אנציקלופדיה ארנונה   הפחתת חיובי ארנונה והיטלי פיתוח
    פקודת המסים (גביה)   הרצאות בארנונה   ספרים ומאמרים
    0 תגובות לכתבות מאז : 16/8/2019
גרסת הדפסה

ע"א 10977/03 - עליון, ארנונה

דור אנרגיה (1988) בע"מ נגד עיריית בני ברק


30/8/2006

ע"א 10977/03

דור אנרגיה (1988) בע"מ

נגד

1. עיריית בני ברק

2. מועצת עיריית בני ברק

בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים

בפני: כבוד השופטת א' פרוקצ'יה כבוד השופטת מ' נאור כבוד השופט א' רובינשטיין

ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו בתיק ת"א 1937/00 שניתן ביום 2.11.03 על-ידי כבוד השופט נ' ישעיה

[30.8.2006]

בשם המערערת: עו"ד הנריק רוסטוביץ

בשם המשיבות: עו"ד אילנה בראף-שניר

פסק-דין

השופט א' רובינשטיין:

פתח דבר

א. (1) חיובי הארנונה וההתדיינויות סביבם הם מעיין בלתי נדלה של התדיינויות, באשר לסיווגים, באשר לשיעורים, באשר להקפאות רטרואקטיביות, ובכך לא מיצינו את קשת הפרשיות המוצאות דרכן לבתי המשפט. עקרונות הארנונה, להבדיל משיעוריה, נקבעים על בסיס מקומי ולא על בסיס ארצי, תוך טלאי על גבי טלאי והבדלים שאינם מוצדקים בין רשויות, ולתיקון הדברים יפה שעה אחת קודם.

(2) הערעור הנוכחי עניינו חיובי ארנונה בתחנות דלק בעיר בני ברק, שהמערערת מחזיקה בתחומה שלוש תחנות דלק. השאלה היא גובה התעריפים שחלו בשנים הרלבנטיות על אותם חלקים בתחנות הדלק שאינם מבני התחנה ורציפיה המקורים אלא הקרקע שמסביבן.

(3)(א) המערערת השיגה, בהמרצת פתיחה משנת 2000 בבית המשפט המחוזי בתל-אביב, על תעריפי הארנונה בהם חויבה על-ידי המשיבה 1 (עיריית בני ברק – להלן: העירייה) בשנים 1990/1 – 2000. את תעצומותיה ביססה על פרשנות צווי הארנונה של העירייה שחלו בהם – כפי שיפורט להלן – שינויים לאורך השנים, ושאלה היא מה משמעותם של אותם שינויים.

(ב) בלב הערעור עומדת השאלה בדבר חוקיותן של החלטות מועצת העירייה (המשיבה 2 – להלן: המועצה) בדבר הטלת ארנונה על קרקע כנזכר בתחנות הדלק, נוכח ההוראות המגבילות על-פי דין את תעריפי הארנונה, והמכונות "הוראות ההקפאה".

הנושא

ב. (1) בשנת הכספים 1987/1988 הגדירה המועצה "תחנות דלק" בצו הארנונה בדרך הבאה:

"תחנות דלק – לענין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק, כולל רציפי המשאבות, הסככות ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה, רחיצה וכד'".

בשנת הכספים 1988/1989 נקבעה הגדרה שונה ל"תחנות דלק" בצו הארנונה:

"תחנות דלק-לעניין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצויה תחנת הדלק, לרבות קרקע תפוסה (ההדגשה שלי – א"ר), רציפי משאבות, סככות ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה רחיצה וכד'". נוספה איפוא הקרקע התפוסה.

(2) במהלך השנים הבאות שונתה ההגדרה לתחנות דלק בצווי הארנונה של המועצה מספר פעמים. הצד השווה שבהן הוא, שעל פי הנוסח בכל ההגדרות אוזכרו במפורש השטחים נטולי המבנים או המתקנים, כחלק מהגדרת "תחנות דלק" בצו, או לחלופין נתייחדה הגדרה מיוחדת ל"קרקע המשמשת תחנת דלק" (הדגשה הוספה – א"ר). טענת המערערת היא, כי העירייה צריכה היתה לחייב את השטחים נטולי המבנים או המתקנים בתחנות הדלק שברשותה (להלן – "הקרקע הפנויה") בתעריף השמור ל"קרקע תפוסה", או לחלופין ל"קרקע תפוסה" המסווגת בסיווג המשני של "קרקע לשימושים אחרים"; אלה נמוכים משמעותית מהתעריפים שנתייחדו ל"תחנות דלק", או ל"קרקע המשמשת תחנת דלק" (תעריפים אלו יכונו להלן – "התעריף הנמוך"). הסעד המתבקש על ידי המערערת הוא הצהרה, כי התעריפים החוקיים לשנות הכספים 1990/1 – 2000 תואמים את התעריף הנמוך, כפי שנקבע בכל אחת משנות הכספים הרלבנטיות, ולא תעריף "תחנות דלק" או "קרקע המשמשת תחנת דלק" (תעריפים אלה יכונו להלן – "התעריף הגבוה") שבהם חויבה המערערת בפועל. הביטוי "קרקע פנויה", בו אנו עושים שימוש, הוא הגדרה פיסית, קרי, קרקע שאין עליה מבנה או מתקן כאמור, ולא הגדרה הבאה בלשון הדין; "קרקע תפוסה" הוא הגדרה מוכרת בדיני המס.

ג. (1) השאלה המשפטית שבפנינו היא, האם היתה רשאית העירייה לחייב קרקע פנויה בתעריף הגבוה על פי ההגדרה שניתנה ל"תחנות דלק" בצווי הטלת הארנונה של המועצה (להלן – "התעריף הגבוה") בשנת הכספים 1987/88? אם לא היתה העירייה רשאית לחייב בתעריף זה בשנת הכספים 1987/88, אלא רק בתעריף הנמוך, יימצא כי לא היתה רשאית לחייב בו אף בשנות הכספים 1988/89 ואילך. הטעם לכך הוא "הוראות ההקפאה" הנזכרות, אשר הגבילו את הרשויות המקומיות, החל משנת 1986, לאחר פרסום צו הטלת הארנונה של העירייה לשנת הכספים 1985/86, בהעלאת תעריפי הארנונה ובשינוי סיווג הנכסים (ראו: רע"א 3784/00 שקם בע"מ נ' מועצת עיריית חיפה, פ"ד נז(2) 481 (להלן – "עניין שקם") (השופט ריבלין); עע"ם 3874/02 עיריית חדרה נ' חברת שיקרצ'י תעשיות (1995) בע"מ (לא פורסם) (השופט ריבלין), פסקה 7 (להלן: "עניין שיקרצ'י")). בתקנה 3(ב) לתקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1993), התשנ"ג-1993, עוגן לראשונה במפורש האיסור על שינוי סיווג הנכס. הוראות דומות קיימות בתקנות הרלבנטיות בשנים הבאות. מסקנה לפיה בשנת הכספים 1987/88 לא היתה המועצה רשאית להטיל על קרקע פנויה את התעריף הגבוה מובילה אל מסקנה נוספת, כי גם בכל השנים הבאות לא היתה העירייה רשאית להטיל את התעריף הגבוה על הקרקע הפנויה, שכן על פי הוראות ההקפאה מתבסס תעריף הטלת הארנונה מדי שנה, על תעריף הטלת הארנונה ש"הגיע כדין" בשנה שקדמה לו (ראו למשל תקנה 7 לתקנות הסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות מקומיות בשנת 2000), התש"ס-2000); ועל כן אם בשנת הכספים 1988/89 לא הוטלה הארנונה על סמך התעריף שהגיע כדין בשנת הכספים 1987/88, בטל התעריף בשנת הכספים 1987/88, וחוזר חלילה בכל אחת משנות הכספים הבאות. אף שינוי סיווג "תחנות דלק" בשנת הכספים 1988/89 על ידי הוספת המלים "לרבות קרקע תפוסה", חורג מהוראות ההקפאה, שכן בהוספה זו יש כדי להטיל על הקרקע התפוסה בתחנות הדלק תעריף גבוה יותר מזה שבו הותר לעירייה לחייב את תחנות הדלק בשנת הכספים 1987/88. בדומה יימצא, כי אף בשנים הבאות לאחר שנת הכספים 1988/89, הוטל התעריף הגבוה על הקרקע הפנויה שלא כדין. לשינוי תעריף או שינוי סיווג המשפיע באופן מהותי על תעריף הארנונה נדרש אישור שר הפנים או שרי הפנים והאוצר, על פי הוראות ההקפאה. אישור תקף לעניין זה לא ניתן, לכאורה, לכל הפחות עד לשנת 1996; אז ניתן אישור, שתוקפו שנוי במחלוקת בין הצדדים.

(2) לעומת זאת, אם יימצא כי העירייה רשאית היתה לחייב את המערערת בתעריף הגבוה בשנת הכספים 1987/88, יימצא, בסופו של יום, כי אף בשנת הכספים 1988/89 רשאית היתה המועצה להטיל על הקרקע הפנויה את התעריף הגבוה, וממילא הוספת המלים "לרבות קרקע תפוסה" בצו הטלת הארנונה לשנת 1988/1989 לא שינתה מהותית את אפשרות חיוב הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה, והמועצה לא חרגה מהוראות ההקפאה לשנת הכספים 1988/89 והשנים שאחריה (ראו בדומה: עע"מ 104/03 קפלן ואח' נ' עיריית רמת גן, פ"ד נח(3) 769, 773-772 (המשנה לנשיא אור) (להלן: "עניין קפלן")).

(3) בהקשר זה יודגש, כי השאלה האם בשנת הכספים 1987/88 יכלה העירייה לגבות את התעריף הגבוה של הארנונה על הקרקע הפנויה בתחנות הדלק עוסקת בסמכות לגבייתו, ולא בשאלה האם בפועל נגבתה הארנונה על פי התעריף הגבוה. נכס שעל פי דין ניתן לחייבו בתעריף מסוים על פי צו הטלת הארנונה, אך בפועל חויב בתעריף שונה, לא תהיה מניעה לחייבו בשנה שלאחר מכן בתעריף הארנונה שניתן היה לחייבו כדין בשנה הקודמת (ראו: ע"א 5746/91 החברה לכבלים ולחוטי חשמל בישראל בע"מ נ' המועצה המקומית בית שאן, פ"ד נ(3) 876, 878- 879 (השופט זמיר); עניין קפלן, עמ' 774-773; ע"ש (ב"ש) 28/90 אגד אגודה שיתופית נ' עירית דימונה (לא פורסם) (השופט גרוניס), פסקה 18 (להלן – "עניין אגד")).

פסק הדין קמא

ד. בית המשפט קמא (ת"א (ת"א) 1937/00, השופט ישעיה) אליו עתרה המערערת לסעד הצהרתי בדבר תעריפי הארנונה הנכונים לשיטתה, דחה את תביעתה הנוגעת לשנות המס 1990/91 – 1993 בשל התיישנות, שכן, כנקבע, הוגשה התובענה ביום 8.5.00, למעלה משבע שנים לאחר יצירת חיובי הארנונה הנוגעים לשנות הכספים האמורות. לגופה של התביעה, קרי, באשר לשינויים בצווי הארנונה שלגביהם נתגלע עיקר המחלוקת, קיבל בית המשפט את עמדת המשיבות, שכן לשיטתו לא שינו השינויים בצווים לאורך השנים את העיקר, שעניינו חיוב המוטל על כלל שטח התחנה ללא פיצול לשיעורי מס שונים החלים על בניינים ועל שטח שאינו מקורה בתחנה (העשוי להיות גם שטח שבלב פעילותה של התחנה, כגון רציפים פתוחים או שטחים שמתחת לקרקע). נקבע כי בדין חייבה העירייה את המערערת בתעריף הגבוה על הקרקע הפנויה בשנת הכספים 1987/88, וממילא גם בשנים שאחריה. בית המשפט קבע, כי מתוכנה של הגדרת צו הארנונה לשנת הכספים 1987/88 עולה, "כי העסק הקרוי "תחנת דלק" כולל את כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק", וכי אין לפרש זאת כאילו כוונת המחוקק היתה לחייב רק את המבנים המצויים בתחנת הדלק בתעריף השמור ל"תחנות דלק", שכן לא כך עולה מלשון הצו, מכוונת מחוקק המשנה – המועצה, ומתכלית החקיקה. נקבע, כי אילו ביקש מחוקק המשנה לחייב את תחנות הדלק בשני תעריפים שונים, היה עליו לנקוט בלשון מפורשת וחד משמעית. קבלת פרשנות המערערת, כך נקבע, עלולה להוביל למצב בו בתחנות דלק בהן רציפי התחנה ומשאבות הדלק אשר אינן מקורות יחויבו תחת הסיווג של "קרקע תפוסה" אף שהן ליבן ועיקרן של תחנת הדלק, ואף חלק ממתקניה של תחנת הדלק, כגון מיכלי דלק ומשאבות הממוקמים בשטחים פתוחים, יחויב אף הוא בתעריף שאינו תעריף "תחנות דלק", על אף חיוניותו לתחנה. בית המשפט קמא קיבל את הסברי המשיבות כי השינויים שנעשו בצווי הטלת הארנונה בשנת הכספים 1988/89 ואילך, נעשו לצורך "הבהרה ופישוט", ומשום כך לא היו זקוקים לאישור השרים, הנצרך רק כאשר השינוי משפיע מהותית על תעריף הארנונה. מכל מקום לשיטתו לא שינו השינויים הללו את הבסיס המשפטי, שעניינו – משנת 1987/8 – חיוב כל השטחים בתחנה, המקורים והפתוחים, לפי סיווג תחנות דלק.

הערעור

ה. (1) בערעור נטען הן ביחס לסוגיית ההתיישנות והן ביחס לשאלת חיוב הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה. בסוגיית ההתיישנות טוענת המערערת, כי תביעתה לא נגעה לחיובי הארנונה ולסכומי ההשבה, אלא להצהרה על חוקיותם של תעריפי הארנונה, אשר הפגם הנטען הטבוע בהם אינו נרפא לשיטתה עולמית. לעניין חיובה של הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה נטען, כי מלשון צו הארנונה לשנת הכספים 1988/87 עולה שתעריף זה נועד אך למבנים ולמתקנים השונים המפורטים בהגדרת "תחנות דלק", ולא לקרקע הפנויה, וממילא, כאמור, הטלת התעריף הגבוה על הקרקע הפנויה החל משנת הכספים 1988/89 ואילך, נעשתה שלא כדין. נטען, כי באופן מעשי ישנם סיווגים רבים המתייחסים אך ורק למבנים שבמתקנים המסווגים, ולקרקע התפוסה הנלווית להם מתייחד תעריף ארנונה שונה. לשיטתה של המערערת, יסוד מוסד בדיני הארנונה הוא הבחנה בין קרקע שעליה בניין לבין קרקע ללא בניין, כגון רחוב, קרקע תפוסה, אדמת בניין, אדמה חקלאית או קרקע שעיקר שימושה עם המבנה. לטענת המערערת, יש הצדקה לתעריפי ארנונה שונים לבנין ולקרקע תפוסה – אף אם "עסק אחד" הם, לכל שימוש תעריף משלו. עוד נטען, כי על פי דין יש לחייב את השטח שתחתיו מצויים מיכלי תחנת הדלק בתעריף "קרקע תפוסה" ולא בתעריף השמור למבנים, שכן דין משאבת דלק על קרקע בלתי מקורה הוא ככל מתקן אחר המוצב על הקרקע ואינו מקורה, אך בענייננו עסקינן בקרקע שאין עליה דבר. וכן נטען, כי בניגוד לקביעת בית המשפט קמא, בשנת הכספים 1986/87, בה היתה הגדרת "תחנות דלק" זהה לזו של שנת הכספים 1987/88, שומת העירייה שהוציאה העירייה על הקרקע הפנויה, הוצאה לפי התעריף הנמוך של "קרקע תפוסה", ולא על פי התעריף הגבוה. בשנת הכספים 1987/88, כך נטען, שונתה שומת העירייה לקרקע הפנויה והוצאה לפי התעריף הגבוה, ובעקבות התנגדות המערערת, כך נטען, שונתה ההגדרה ל"תחנות דלק" בשנת הכספים 1988/89. המערערת מוסיפה וטוענת, כי פניית העירייה לשרי הפנים והאוצר בשנת 1996 לאישור התעריף ל"קרקע המשמשת תחנות דלק" הן לשנה זו והן לשנים שקדמו לה, מלמדת כי העירייה עצמה סברה כי עד לשנת 1996 הוטלו תעריפי הארנונה על הקרקע הפנויה שלא כדין. נטען, כי אישור השרים שניתן בשנת 1996, אינו תקף, שכן חורג הוא מן התעריף המירבי שנקבע ל"קרקע תפוסה" בתקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1996), התשנ"ו-1995 (להלן – "תקנות 1996"). הסמכות הנתונה לשרים על פי התקנות מוגבלת עד לתעריף המירבי הקבוע בתקנות, ומשכך, כך נטען, התעריף הרלבנטי לקרקע הפנויה בשנים 1996 ואילך, הוא התעריף המירבי הקבוע לקרקע תפוסה בתקנות ההסדרים החלות בכל שנה. בנוסף נטען, כי בפער הגבוה הקיים בין התעריף המירבי לבין זה המוטל על הקרקע הפנויה, יש כדי ללמד על חוסר הסבירות הנטענת בפרשנות בית המשפט קמא לצו הארנונה בשנת הכספים 1987/88. הפער הנטען הוא 1400%, ואחר כך 790%, בין קרקע תפוסה בתחנת דלק לקרקע תפוסה לכל שימוש אחר. בפנינו טען בא כוח המערערת כי יש לקבוע את התעריף לפי מהות השימוש ולא לפי המשתמש; אך יוטעם כי הוא לא טען לחוסר סבירות אלא לאי חוקיות.

(2) המשיבות טוענות כי במקרה זה, בו יושב בית משפט זה כערכאת ערעור בעניין שביסודו הוא עניין מינהלי, אין מקום להתערב בפסק דינו של בית המשפט המחוזי אשר – כנטען – בדק ואישר את החלטת העירייה בהתאם לכללים המשמשים לבדיקת החלטות מינהליות, והיקף ההתערבות מוגבל לבדיקת אי חוקיות או אי סבירות היורדת לשורש העניין. עוד נטען כי יש לדחות את הערעור על הסף שכן, כך נטען, תביעת המערערת לוקה בשיהוי ניכר, בשעה שתקציבה השנתי של העיריה מבוסס על צווי הארנונה והקטנת חיובים משמעה גירעון; וכן נטען לאי מיצויו של המסלול הייחודי לתקיפת שיעורי הארנונה, המצוי בסעיף 3 לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו – 1976, במועדים הקבועים בחוק, שכבר חלפו. בנוסף טוענות המשיבות להתיישנות לעניין שנות הכספים 1990/91-1993 כנקבע בפסק דינו של בית המשפט קמא. לגופם של דברים בליבתם, קרי, עניין הסיווג, טוענות המשיבות, כי פרשנותה הנכונה של הגדרת "תחנות דלק" לשנת הכספים 1987/88 מעלה כי הקרקע הפנויה כלולה בתוכה. לטענת המשיבות, "תחנת דלק" במובנה הפשוט כוללת הן את המבנים והן את הקרקע המהווה חלק אינטגרלי מהתחנה, ואין קיום למבנה התחנה ללא שאר השטח והמעברים בכלל זה. ואין לסווג את הקרקע הפנויה כ"קרקע תפוסה", שכן אינה תואמת את הגדרת "קרקע תפוסה" לפי סעיף 269 לפקודת העיריות, ומכל מקום, כך נטען, גובר הסיווג הספציפי ל"תחנות דלק" על הסיווג הכללי ל"קרקע תפוסה". "תחנת דלק" - כך סוברות המשיבות – היא נכס ייחודי שבו השטח כולו משמש "יחד עם בניין". לדידן של המשיבות יש להפריד בין השאלה היש מקום לפער בין קרקע תפוסה לזו המשמשת תחנת דלק, ובין השאלה האם ב-1987/8 כללה הגדרתה של תחנת דלק את הקרקע, ואם כן, לא נעשו שינויים בצו הארנונה, וכך המצב לדעתן; זאת שכן לשון הצווים מ-1986/7 ו- 1987/8 כללה את כל המשטח עליו מצוי המבנה. עוד נטען כי אישור שרי הפנים והאוצר בשנת 1996 תקף, שכן אינו עולה על התעריף המירבי שנקבע לתחנות דלק בתקנות לשנת 1996. בנוסף נטען, כי בשנת 1986/7 חויבה המערערת בגין הקרקע הפנויה בתעריף "תחנות דלק", כפי שחויבה גם בשנים הבאות, וכי טענתה לפיה בשנת 1986/7 חויבה לפי תעריף "קרקע תפוסה" אינה מעוגנת בראיות.

דיון

הסמכות העניינית

ו. (1) המשיבות טענו כאמור מספר טענות סף – התיישנות, שיהוי והעדר סמכות עניינית. נדון תחילה בשאלת הסמכות העניינית.

(2) סעיף 3 לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), התשל"ו – 1976 (להלן – "חוק הרשויות המקומיות") מלמדנו את סמכותו של מנהל הארנונה לדון בהשגת החייבים בארנונה על חיובם. נוכח חשיבותו לענייננו נביא את נוסחו במלואו:

"3. השגה

(א) מי שחוייב בתשלום ארנונה כללית רשאי תוך תשעים ימים מיום קבלת הודעת התשלום להשיג עליה לפני מנהל הארנונה על יסוד טענה מטענות אלה:

(1) הנכס שבשלו נדרש התשלום אינו מצוי באזור כפי שנקבע בהודעת התשלום;

(2) נפלה בהודעת התשלום שמשיגים עליה טעות בציון סוג הנכס, גדלו או השימוש בו.

(3) הוא אינו מחזיק בנכס כמשמעותו בסעיפים 1 ו-269 לפקודת העיריות.

(4) היה הנכס עסק כמשמעותו בסעיף 8(ג) לחוק הסדרים התשנ"ג - שהוא אינו בעל שליטה או שחוב הארנונה הכללית בשל אותו הנכס נפרע בידי המחזיק בנכס (הנוסח כך במקור – א"ר).

(ב) אין באמור בחוק זה כדי להסמיך את מנהל הארנונה או את ועדת הערר לדון או להחליט בטענה שמעשה המועצה של הרשות המקומית בהטלת הארנונה או בקביעת סכומיה היה נגוע באי-חוקיות שלא כאמור בפסקאות (1) עד (3) של סעיף קטן (א).

(ג) על אף האמור בסעיפים קטנים (א) ו-(ב), מי שחויב בתשלום ארנונה כללית ולא השיג תוך המועד הקבוע על יסוד טענה לפי סעיף קטן (א)3), רשאי בכל הליך משפטי, ברשות בית המשפט, להעלות טענה כאמור כפי שהיה רשאי להעלותה אילולא חוק זה".

(3) כבר נפסק כי יש לפרש בהרחבה את סמכותם של גופי הערר השונים בכלל (רע"א 2425/99 עירית נס ציונה נ' י.ח. יזום והשקעות בע"מ, פ"ד נד(4) 481 (השופטת פרוקצ'יה) (להלן – "עניין יזום")) ואת סמכות מנהל הארנונה לפי סעיף 3 לחוק הרשויות המקומיות בפרט (ראו: בג"צ 351/88 טית בית בע"מ נ' עיריית פתח-תקווה, פ"ד מב(3) 441, 446 (הנשיא שמגר)). מגמה זו רצויה ולכך טעמים שונים. מדברי הנשיא שמגר עולה כי מגמת ההרחבה נובעת מהרצון להרחיב את יכולתו של האזרח לערור על חיובי הארנונה ולמצות את זכויותיו. בפסיקה מאוחרת יותר נומק הדבר במומחיות גופי הערר ובמיצוי הליכים יעיל ומהיר, וזאת אף כאשר הטענות בעלות אופי עקרוני, ובכלל זה "בדבר פגמים בחוק העזר החל על הענין" (עניין יזום, בעמ' 494). אין לכחד, כי משנקפו השנים, וכמדיניות שיפוטית הבאה להתמודד עם עומס עצום בבתי המשפט ולקבוע סדר מינהלי ראוי, נוטה הכף השיפוטית להעברה מירבית של דיונים לועדות הערר (ראו עע"מ 3319/05 אלגריה פונטה נ' הועדה המקומית לתכנון ובניה באר-שבע (טרם פורסם) והאסמכתאות הנזכרות שם). יוטעם, כי אין בכך כדי לנעול את הדלת להליך שיפוטי, משמוצו ההליכים במערכת המינהל, או כשהנושאים מלכתחילה הם בעלי אופי משפטי או עקרוני מובהק, או בעלי חשיבות ציבורית; כך נפסק כי הוראות סעיף 3 לחוק הרשויות המקומיות, אינן חלות על מקרים בהם מופנות טענות החייב "כנגד עצם חוקיות צו הארנונה, כנגד חוקיות שינוי סיווג מבניהן ביחס לתקנות ההסדרים... (דהיינו, הוראות ההקפאה - א"ר)". במקרים אלו, כך נפסק, אין "סיבה מוצדקת שלא לדון ... בבית המשפט המחוזי" (ע"א 2064/02 תשלובת ח. אלוני בע"מ נ' עיריית נשר (טרם פורסם) (הנשיא ברק), פסקה 6 (להלן – "עניין אלוני"); כן ראו עע"מ 5640/04 מקורות חברת מים בע"מ נ' מועצה אזורית לכיש (טרם פורסם) (השופט גרוניס)). יצוין כי בעניין אלוני, בדומה לענייננו, הוגשה התביעה מלכתחילה לבית המשפט המחוזי ולא לבית המשפט לעניינים מינהליים, שכן אותה עת טרם נכנס לתוקף חוק בתי משפט לענינים מינהליים, התש"ס-2000 (וראו סעיף 1 לתוספת הראשונה); בענייננו משיגות המערערות על עצם חוקיותם של צווי הארנונה בהתחשב בהוראות ההקפאה השונות. יתר על כן, נפסק כי אף במקום בו קבע המחוקק דרך מיוחדת להשגה או לערר, יוכל בית המשפט להידרש לעניינים אלה, במקרים חריגים בעלי "חשיבות ציבורית עקרונית מיוחדת" (עניין יזום, בעמ' 493-492; ע"א 6971/93 עיריית רמת גן נ' קרשין, פ"ד נ(5) 478, 481 (השופטת שטרסברג-כהן)). עיקרון זה עשוי להיות יפה במיוחד לעניינים המנויים בסעיף 3(א) לחוק הרשויות המקומיות, וזאת בשל הוראותיו של סעיף 3(ג) לחוק זה. ביחס לסעיף זה נקבע, ברוח האמור "כי בנושאים עובדתיים וטכניים תהיה הנטייה להגביל את האזרח להליכי ההשגה המנהליות" ואולם, "בנושאים עקרוניים ובנושאים בעלי חשיבות כללית וחשיבות ציבורית, הרשות להעלות טענות מסוג זה בערכאות השיפוטיות הרגילות תינתן ביתר קלות". (ע"א 4452/00 ט.ט. טכנולוגיה מתקדמת בע"מ נ' עיריית טירת הכרמל, פ"ד נו(2) 773, 780-779) (השופט אנגלרד) (להלן – "עניין ט.ט.")).

(4) שיקול נוסף לפתיחת הערכאה השיפוטית הרגילה הוא "מידת הפגיעה ועיוות הדין שייגרמו לאזרח מחסימת דרכו לערכאות השיפוטיות הרגילות" (עניין ט.ט., בעמ' 780). אין פירוש הדבר כי הדבר יינתן כאשר לא מוצו הדיונים בגוף המינהלי – בועדת הערר – וכשלא נסגרה הדלת למערכת השיפוטית בהמשך, והבדיקה לעניין זה תהא לדעתי קפדנית.

(5) אשר לנידון דידן, כאמור, טענות המערערת דנא הן עקרוניות, ומופנות כנגד עצם חוקיותם של צווי הארנונה; אף בכך יש כדי לחזק את מסקנתנו כי אין מקום לדחות את הערעור בנימוק של היותו נתון לסמכות מנהל הארנונה וועדת הערר (ראו בדומה בעניין אלוני, שם).

התישנות

ז. בסוגיית ההתיישנות מקובלת עלינו קביעתו של בית המשפט קמא כי התיישנה תביעתם של המערערים ביחס לשנות הכספים 1990/91 – 1993. אין בידינו לקבל את טענת המערערת כי מאחר שתביעתם אינה תביעת השבה, אלא עוסקת "בסוגיית חוקיותם של תעריפי הארנונה", לא ניתן לטעון בעניינה להתיישנות. החיוב בארנונה נוצר מדי שנה באופן נפרד באמצעות צווי הארנונה של המועצה, ומשחלפו למעלה משבע שנים מיום "לידת התובענה" (סעיף 6 לחוק ההתיישנות, תשי"ח 1958) בשנת מס מסוימת, עד ליום הגשתה (סעיף 5 לחוק ההתיישנות), התיישנה התובענה לעניינה של אותה שנת מס (ראו: החלטה בעניין ת"א (י-ם) 1114/99 שוקרון ואח' נ עיריית ירושלים (לא פורסם) (הנשיא זיילר) (להלן – "עניין שוקרון"); עניין בנק טפחות; בש"א (י-ם) עירית ירושלים נ' רשות השידור (לא פורסם) (השופט דרורי), פסקאות 32-25 (להלן – "עניין רשות השידור")). שאלת חוקיותם של תעריפי הארנונה אינה מועלית כשאלה עיונית בעלמא, ולשאלות כאלה אין בית המשפט נדרש, אלא נוגעת לחיובה של המערערת בארנונה בכל אחת משנות המס בהן עוסקת התביעה, ואין בעובדה כי המדובר בבקשה להצהרה על זכות קיימת כדי להוציאה מתחומי ההתיישנות. הצהרה על אי חוקיותם של תעריפי הארנונה בשנים בהן עוסקת התביעה תוביל לשינוי בפועל של המצב עליו הסתמכו המשיבות, ואף "הרציונאל העומד מאחורי עקרון ההתיישנות, כגון הסתמכות הנתבע על מצב הקיים שנים רבות ואי היכולת לשמור על ראיות במשך תקופה ארוכה, מתקיים במקרה זה" (ע"א 630/90 רוז'נסקי נ' ארגון מובילי לוד בע"מ, פ"ד מה(5) 365, 369 (השופט בך); כן ראו ע"א 5634/90 פינטו נ' האפוטרופוס לנכסי נפקדים, פ"ד מז(4) 846, 853-852 (השופט ד' לוין); ע"א 4076/00 חברת נצחון צפורה בראשון בע"מ נ' חברת מירם זמברובסקי בע"מ, פ"ד נו(3) 41, 45-44 (השופט – כתארו אז - מצא)). אציין כי בענייננו איני מוצא מקום להכריע בשאלת מועד התגבשותה של עילת התביעה כנגד חיובי הארנונה - אם במועד הדרישה לתשלום, מועד התשלום בפועל (ראו לשתי השיטות בעניין שוקרון, בנק טפחות בפסקה 30 ורשות השידור בפסקה 31) או בתחילת שנת הכספים הרלבנטית כקביעת בית המשפט קמא (כן ראו: עת"מ (חי') 513/01 קלאבמרקט רשתות שיווק בע"מ נ' מנהל הארנונה בעירית עכו (לא פורסם) (השופטת – כתארה אז - גילאור)) - שכן המערערת לא טענה כנגד קביעת בית המשפט קמא בעניין זה. אציין בנוסף כי אין לקבל את טענת המערערת לפיה נסתיימה תקופת ההתיישנות בשנת 1998, עם פניית המערערת לעירייה ביחס לעניינים הנתונים במחלוקת בערעור זה. פנייה זו, טרם הוגשה התובענה בבית המשפט המחוזי, אינה עוצרת את מרוץ ההתיישנות. לעניין השיהוי אשוב בסיפת הדברים.

פרשנות הגדרת "תחנת דלק" בצו הארנונה לשנת הכספים 1987/88

ח. (1) בפנינו אם כן, שאלה פרשנית: האם, על פי ניסוחו של צו הארנונה לעניין "תחנות דלק" בשנת הכספים 1987/88 (להלן – "ההגדרה"), רשאית היתה העירייה לחייב את המערערת על הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה באותה שנה?

(2) על מנת להבהיר את הנושא אוסיף כי טענת המערערת, לפיה עד לשנת הכספים 1986/87 ועד בכלל חויבה על שטחי הקרקע הפנויים על פי שומת הארנונה שהוצאה על ידי העירייה בתעריף השמור ל"קרקע תפוסה", ורק בשנת הכספים 1987/88 החלה העירייה לחייב גם את הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה, אינה מקובלת עלי, שכן ראשית, בסעיף 13 לסיכומי התגובה מודה המערערת כי טענה זו לא הועלתה בפני בית המשפט קמא. הטעם השני – והמשמעותי יותר – הוא כי בשנת הכספים 1986/87 הופחת תעריף הארנונה לתחנות דלק ביחס לשנת הכספים הקודמת מ- 40,000 שקלים ישנים בשנת הכספים 1985/86, ל- 30 ש"ח בשנת הכספים 1986/87. אין זה סביר בעיני שהעירייה הפחיתה משמעותית את שיעור הארנונה, בעוד סעיף 27א לחוק הסדרים לשעת חירום במשק המדינה (תיקון מס' 4), תשמ"ו – 1986 הקנה לרשות מקומית סמכות להעלות את שיעור הארנונה בשנת הכספים 1986 עד לשיעור של 170% "מעל שיעורי הארנונות לשנת הכספים 1985". הדעת נותנת, אם כן, שכל מטרתה של העירייה בשינוי התעריף, היתה לחייב הן את מבני תחנת הדלק והן את הקרקע הנלווית לה בתעריף אחיד, תוך שבפועל יעלה התעריף הכולל על מבני תחנת הדלק ועל הקרקע הפנויה, על התעריף בשנת הכספים הקודמת ואף בתוספת 170%. ואמנם, בבקשת העירייה לאשר את תעריף "תחנות דלק" לשנת 1989/90 פורטו חיובי הארנונה לשנת הכספים 1985/86 ולשנת הכספים 1986/87 והשוני ביניהם באחוזים, ומהם עולה כי השוני נע בין 166% ל- 475% לתחנת דלק, כולל הקרקע הפנויה שלצידה. עם זאת, לצורך העניין המרכזי שבפנינו, יש לשוב ולהבהיר כי העובדה שבשנת הכספים 1986/87 הטילה העירייה את התעריף הגבוה, אינה מעידה על כך שתעריף זה הוטל כדין בשנה זו, ואם אמנם לא הוטל התעריף כדין בשנה זו, לא הוטל כדין גם בשנות הכספים הבאות, בכפוף להוראות ההקפאה.

ט. (1) כבר נקבע, כי "ארנונה הינה מס במהותה" (בג"צ 764/88 דשנים וחומרים כימיים בע"מ נ' עיריית קרית אתא, פ"ד מו(1) 793, 805 (השופט ד' לוין) (להלן – "עניין דשנים"); ע"א 9368/96 מליסרון בע"מ נ' עיריית קרית ביאליק, פ"ד נה(1) 156, 164 (השופטת דורנר) (להלן – "עניין מליסרון")), וכי על ההוראות השונות בעניינה להתפרש במסגרת תכלית דבר החקיקה, המלמדת על פרשנותו הראויה של דבר החקיקה מבין האפשרויות הלשוניות השונות (עניין שקם, בעמ' 491, וכן עניין מליסרון, בעמ' 163; על פרשנות תכליתית בדיני המיסים ראו: ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט(2) 70 (הנשיא ברק) (להלן – "עניין חצור"); א' ברק "פרשנות דיני המיסים" משפטים כח (תשנ"ז) 425 (להלן – "ברק, 'פרשנות דיני המיסים'"); ע' גרנות "פרשנות תכליתית בדיני המס: מהצהרת עקרונות לפרקטיקה מעשית" מיסים יח(2) א-79. עוד ראו על פרשנות דיני המס במשפט הישראלי ובמשפט העברי בדברי השופט טירקל בע"א 460/00 ממן מסופי מטען וניטול בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ, פ"ד נז(2) 461, 474-470). בענייננו נדרשים אנו לפירוש ההגדרה שנוצרה על ידי המועצה כמחוקק המשנה המוסמך לקביעת היטל הארנונה. נבחן כעת את האפשרויות הלשוניות השונות העומדות בפנינו לפירוש ההגדרה, ולאחר מכן, ככל שימצא כי להגדרה יש יותר ממשמעות לשונית אחת, ננסה לעמוד על תכליתה.

(2) בשל חשיבותה, נביא בשנית את לשון ההגדרה:

"תחנות דלק: - לענין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק, כולל רציפי המשאבות, הסככות, ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה רחיצה וכד'".

בחינת ההגדרה עשויה להוביל לשני פירושים. מחד גיסא ניתן לומר, כי "כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק" משמע, כשיטת המערערת, השטחים עליהם מצויים מבני תחנות הדלק, והמבנים המוגדרים כ"תחנת דלק", מלבד המבנה המרכזי בתחנת הדלק ("מבנה תחנת הדלק") הם "רציפי המשאבות, הסככות, ומבני העזר המשרתים את התחנה". מאידך גיסא, ניתן לפרש, כשיטת המשיבות, כי הסעיף כולל בתוכו את כלל שטח הקרקע אשר בתוכו כלולים המבנים השונים של תחנת הדלק, אך גם הקרקע הפנויה, כחלק מכלל השטח. משקבענו כי ההגדרה עשויה להתפרש לשתי פנים, עלינו להידרש לתכליתה.

(3) מקובל, כי תכליתו של דבר חקיקה מורכבת מכוונתו הסובייקטיבית של המחוקק, ומתכליתו האובייקטיבית של דבר החקיקה, דהיינו כוונת החוק (ראו: ברק, פרשנות דיני המסים, בעמ' 438-432, עניין שקם בעמ' 492). בענייננו, התקשינו למצוא מורי דרך מובהקים לברור כוונתו הסובייקטיבית של מחוקק המשנה לעניין תחולתו של התעריף הגבוה על הקרקע הפנויה, מעבר לרצון להרבות גבייה מעסק המוחזק רווחי כתחנות דלק. עם זאת ייתכן לומר, גם אם אין בכך ראיה מובהקת, כי כשם שהסקנו לעיל כי הפחתת התעריף בשנת הכספים 1986/87 ל- 30 ש"ח למ"ר, מעידה על כוונת מחוקק המשנה להטיל את התעריף הגבוה על הקרקע הפנויה בשנת הכספים 1986/87, כך העובדה שבשנת הכספים 1985/86 הוטל תעריף של 40,000 שקלים ישנים על "תחנות דלק", יש בה כדי להעיד, ולוא במידת מה, שכוונת מחוקק המשנה היתה להטיל את התעריף הנמוך על הקרקע הפנויה בשנת הכספים 1985/86. ההכרעה, מכל מקום, לא תתבסס על טענה זו, אשר לא נטענה על ידי המערערים.

(4) התחקות אחרי תכליתה האובייקטיבית של ההגדרה מביאה לדעתי למסקנה שונה – בכל הכבוד - ממסקנת בית המשפט קמא. לעניין "כוונת מחוקק המשנה ותכליתו של צו הארנונה" (עמ' 5 לפסק הדין) קבע בית המשפט קמא, כי "לו ביקשה המשיבה 2 (המועצה – א"ר) לקבוע שיעורי ארנונה שונים לגבי מרכיבי התחנה בנפרד, היינו לגבי מבנים ושטחים פתוחים, תעריפים שונים, היתה היא מציינת זאת או קובעת זאת במפורש בצו או בהגדרת תחנת דלק" ובהמשך (עמ' 6): "לא יעלה על הדעת כי המחוקק התכוון לקבוע שני שיעורי מס או שני סיווגים שונים (או יותר) לעסק אחד, רק משום שהוא כולל הן "בניינים" והן שטחים פנויים, אלא אם כן ציין זאת המחוקק במפורש ובלשון חד משמעית בצו הארנונה". אודה, כי נימוק זה נראה לי מלכתחילה משכנע והגיוני. ואולם, במחשבה נוספת נראה, כי אין זה בלתי סביר שמועצה תבחר להטיל ארנונה בסיווג ספציפי על שטחים מסוימים מתוך מכלול המתקן, בעוד על יתרתו מוטלת ארנונה מכוח סיווג אחר, כללי יותר. המחוקק הראשי, הוא ולא אחר, נקט בדרך זו במקרה שבו יתרת השטח היא קרקע שעיקר שימושה עם המבנה (סעיף 269 לפקודת העיריות (נוסח חדש) (להלן – "סעיף 269") וראו להלן), וזאת אף שהשימוש בקרקע נעשה כחלק בלתי נפרד מהשימוש במבנה, ואף שייתכן, אם כי בעניין זה לא הובאו ראיות, כי תחת חלק מן הקרקע הפנויה ישנם מיכלי דלק המשמשים את התחנה (עמ' 7 לפסק הדין). למעלה מן הצורך נוסיף, שכן אף עניין זה לא נטען על ידי המערערת, כי בהקשר זה ניתן למצוא תמיכה אף בצו הטלת הארנונה לשנת הכספים 1985/86, המלמד, אל-נכון, על כוונתו הסובייקטיבית של מחוקק המשנה בזיקה לתושבי העיר, ומשמעותו על צווי הארנונה בשנים הבאות מובנת, בגדרי הוראות ההקפאה. בפרק 2, סימן א', סעיף 2.4 לצו הטלת הארנונה לשנת 1985/86 נקבע כי:

"שטח קרקע בלתי מקורה, המוחזק יחד עם מבנה המשמש לעסק, ועיקר שימושו עם המבנה – יחוייב לפי תעריף קרקע תפוסה".

משמע מכאן, כי בארנונה הכללית בחרה המועצה להטיל על קרקע המוחזקת יחד עם המבנה ושעיקר שימושה עם המבנה תעריף של "קרקע תפוסה" הנמוך משמעותית מכל תעריף שנקבע למבנה (בשנה זו נקבע התעריף לסך של 18,900 שקלים לכל 25 מ"ר, לעומת, למשל, 40,000 שקלים לכל מ"ר ב"תחנות דלק"), ואף כי ניתן לטעון כי בתחנות דלק ביקשה המועצה לקבוע חריג, אין ספק כי ככלל לא מצאה לנכון להטיל תעריפים אחידים על המבנים ועל הקרקע הנלווית להם, אף שעיקר שימושה נעשה עם המבנה, ואף ניתן לומר, לשיטת בית המשפט קמא (אשר התייחס לשנת הכספים 1987/88), כי קבעה במפורש שככלל לא יוטלו על השטחים הפנויים תעריפי המבנים הצמודים להם. זהו חלק מן הסבך הקשה בענייני ארנונה, קביעתה ופרשנות הדין לגביה שטרם נמצא לו מזור, והמצריך צעדים חקיקתיים. אכן, עוד ציין בית המשפט קמא גם כי פרשנות המערערת תוביל ל"מצב לפיו שטחים פתוחים, או בלתי מקורים, בהם ממוקמים רציפי התחנה ומשאבות הדלק... יחוייבו בארנונה תחת הסיווג של "קרקע תפוסה" ולא של "תחנת דלק" על אף העובדה כי רציפים אלה הם עיקרה ולב ליבה של תחנת דלק". אף דברים אלה שובים את הלב על פניהם, ואולם, ספק אם יש בטעם זה כדי להשפיע על פרשנות ההגדרה. ראשית, אין אסמכתא כי בתחומי המועצה היו באותן שנים תחנות דלק שאינן מקורות, אשר לגבי שכמותן מסכימה המערערת כי כל השטח המקורה ("הפטרייה" כלשון הצדדים) יסווג כ"תחנת דלק". שנית, מנוסח ההגדרה ניתן לומר, מבלי לקבוע מסמרות, כי אף בתחנות דלק בלתי מקורות היו מחויבים רציפי התחנה ותחנות הדלק בתעריף הגבוה, שכן ההגדרה ריבתה את "רציפי המשאבות", ואין הכרח לומר כי על רציפים אלו להיות מקורים בהכרח. אין בידינו לקבל את טענת המשיבות לפיה דווקא הכללת "רציפי המשאבות" בתוך הגדרת תחנות דלק, מלמדת כי כוונת המועצה היתה לחייב אף את הקרקע הפנויה בתעריף הגבוה. כאמור, ייתכן שכוונת המועצה היתה להטיל את התעריף הגבוה דווקא על רציפים מקורים, ואיננו יודעים אם היו בתחומה של בני ברק באותה שעה רציפים מקורים בלבד. אך מעבר לכך, נוכח הכללתם של "רציפי המשאבות" ייתכן לטעון טענה הפוכה, כי המועצה הטילה את התעריף הגבוה דווקא על רציפי המשאבות, בהיותן "לב לבה" של תחנת הדלק, אולם נמנעה מלעשות כן לגבי יתר הקרקע הפנויה בתחנה.

(5) בהמשך לאמור, נדון בטענה נוספת של המשיבות הקשורה ישירות לענייננו. "בנין" ו"קרקע תפוסה" מוגדרים כך בסעיף 269:

"בנין" - כל מבנה שבתחום העיריה, או חלק ממנו, לרבות שטח הקרקע שעיקר שימושו עם המבנה כחצר או כגינה או לכל צורך אחר של אותו מבנה, אך לא יותר מהשטח שקבעה לכך המועצה (הדגשה הוספה – א"ר) למעט קרקע שהמבנה שעליה לא היה תפוס מעולם, כולו או בחלקו;...

"קרקע תפוסה" - כל קרקע שבתחום העיריה שאינה אדמה חקלאית, שמשתמשים בה ומחזיקים אותה לא יחד עם בנין (ההדגשה הוספה – א"ר)";

לטענת המשיבות, אף אם הגדרת "תחנות דלק" אינה כוללת בתוכה את הקרקע הפנויה, ומאחר שכנטען, עיקר שימושה של הקרקע הפנויה הוא "עם המבנה", נכנסת הקרקע הפנויה להגדרת בנין וצריכה להתחייב על פי תעריף "תחנות דלק". נטען, כי לא ניתן לסווג את הקרקע הפנויה כ"קרקע תפוסה", מאחר שקרקע תפוסה מוגדרת כקרקע אשר "משתמשים ומחזיקים... לא יחד עם בנין" (הדגשה הוספה – א"ר), והקרקע הפנויה בענייננו מוחזקת עם הבנין, ועל כן, כך נטען, לא ניתן לסווגה כ"קרקע תפוסה". אף טענה זו אין בידי לקבל. על מנת שקרקע תחשב כ"בנין" לפי סעיף 269 עליה לעמוד בשני תנאים: 1. שעיקר שימושה של הקרקע יהיה עם המבנה. 2. ששיעור השטח לא חרג מהנקבע בצו הטלת הארנונה. אם המועצה לא קבעה כלל את השטח המירבי שייחשב כ"בנין", קרי, התנאי השני אינו מתקיים, לא ניתן לסווג קרקע שעיקר שימושה עם המבנה ללא הגבלה בשטחה, ובמקרה מעין זה, תסווג כל הקרקע בתחומי המועצה, למעט אדמה חקלאית ואדמת בנין, כקרקע תפוסה. פרשנות לפיה רשאית העירייה לסווג קרקע שעיקר שימושה עם המבנה כ"בנין" אף ללא קביעת השטח המירבי על ידי המועצה, תייתר את מלות המחוקק "אך לא יותר מהשטח שקבעה לכך המועצה" המצויות בהגדרת "בנין" בסעיף 269. ניתן היה לומר כי מלים אלו מעניקות למועצה את האפשרות להטיל רק על חלק מן הקרקע שעיקר שימושה עם המבנה את התעריף השמור לבנין, אולם לכך אין המחוקק צריך להידרש כל עיקר, שכן זאת רשאית המועצה לעשות באמצעות קביעת תעריפיה. מכאן המסקנה, כי מטרת הוראה זו היא להטיל על המועצה חובה לקבוע שיעור מירבי לקרקע שעיקר שימושה עם המבנה המסווגת כבנין, אם המועצה מעוניינת להטיל על חלק מקרקע זו את התעריף השמור ל"בנין". עוד ראו בנוסף: ע"ש (ת"א) 2744/96 פז חברת נפט בע"מ נ' מנהל הארנונה עירית גבעתיים (לא פורסם) (השופטת אופיר תום), פסקה 11; 5454/99 (חי') כ.א.ן פארק המים קריות נ' מנהלת הארנונה בעיריית חיפה (לא פורסם) (השופט ביין), פסקה 3; ע"ש (י-ם) 3067/04 רהיטי דורון סחר (1992) בע"מ נ' מנהל הארנונה של המועצה האזורית שומרון (לא פורסם) (השופטת מזרחי) פסקה 11 (להלן – "עניין רהיטי דורון"). כן ראו דברי המלומד ה' רוסטוביץ "ארנונה עירונית" (מהדורה רביעית, תשנ"ו) 89, אשר סבר כי "יש לדחות את הדעה, כי העיריה תוכל לחייב קרקע העונה על הגדרת "בנין" עד השטח המקסימלי הנהוג והמקובל בעיריות אחרות. ...ללא כל מקור הסמכה מפורש בחיקוק לא ניתן להטיל חיוב במס"; אולם השוו דבריו במהדורה החמישית (תשס"א), שם שינה טעמו (אף לעניין עצם חיובה של קרקע שעיקר שימושה עם המבנה) – ולא פירש. עם זאת, לכאורה, כאשר קרקע עומדת בתנאי הראשון דהיינו עיקר שימושה עם המבנה, אך אינה עומדת בתנאי השני, של שיעור השטח המירבי שכלל לא נקבע, לא ניתן לחייבה כ"קרקע תפוסה", המוגדרת כקרקע "שמשתמשים בה ומחזיקים אותה לא יחד עם בנין", וקרקע זו, עובדתית, עיקר שימושה "עם המבנה". ואולם, הפרשנות הנכונה להגדרת "קרקע תפוסה" היא כי קרקע תפוסה היא קרקע שאינה אדמה חקלאית, ושאינה נכללת בהגדרת בנין, דהיינו, לא עמדה בתנאים המפורטים לקרקע המוגדרת כ"בנין". למושג ניתנה, בהתאם לאמור, פרשנות תכליתית ששינתה את פשוטו. פרשנות זו מתבססת על ההיסטוריה החקיקתית של סעיף 269 (ראו: ע"ש 56/66 (י-ם) חברת החשמל לישראל בע"מ נ' עירית ירושלים, פ"מ סג 28, 33-32 (השופט – כתארו אז - לנדא); ע"ש (ת"א) 143/92 רשת הריבוע הכחול נכסים והשקעות נ' מנהלת הארנונה עירית ראשון לציון (לא פורסם) (השופט הומינר) (להלן – "עניין הריבוע הכחול") כן ראו ע"ש (חיפה) 5268/99 חברת גני כרמל בע"מ נ' מנהל הארנונה (לא פורסם) (סגן הנשיא ביין) פסקה (ו)(4)); על העיקרון לפיו לא סביר לפרש את החוק באופן הפוטר כליל מתשלומי ארנונה שטח קרקע שבעליו נהנה ממנו ומשתמש בו (ראו: עניין הריבוע הכחול; עניין רהיטי דורון, וכן ראו בדומה עניין מליסרון, בעמ' 164); וכמו כן על כך שפרשנות הפוכה שתפטור קרקע זו מארנונה, תביא ליצירת סוג נכס חדש שאינו מוכר במסגרת סעיף 269 (ראו עניין רהיטי דורון, בפסקה 12, המסתמך על ע"א 220/59 נכס רח' גרוזנברג 8 בע"מ נ' ועדת השומה ליד עירית ת"א-יפו ואח', פ"ד יג(2) 1607, 1609 (השופט ויתקון)).

(6) והנה, בענייננו לא קבעה המועצה את השטח המירבי לקרקע שעיקר שימושה עם המבנה אשר תסווג כבנין, ודי בכך כדי לדחות את טענת המשיבות. בנוסף, ובכך חיזוק לנאמר מעלה, מצווי הארנונה של העיריה לאורך השנים עולה, כי היא סיווגה את הקרקע הפנויה כקרקע תפוסה, ולא כבנין. בצו הארנונה לשנת הכספים 1988/9 נאמר בהגדרת "תחנות דלק" "לרבות קרקע תפוסה", והחל משנת 1996 ואילך חויבה הקרקע הפנויה בסוג המשני של "קרקע המשמשת תחנת דלק", תחת הסוג הראשי של "קרקע תפוסה". אף כי ייתכן שאין במיקומו של סוג המשנה "קרקע המשמשת תחנת דלק" תחת הסוג הראשי של "קרקע תפוסה" כדי להעיד על הסיווג בפועל (ראו בדומה: ע"א 2765/98 איגוד ערים אילון נ' מועצה אזורית חבל מודיעין, פ"ד נג(4) 78,90 (השופט אנגלרד)), יש בהקפאת תעריף הארנונה לקרקע המשמשת לתחנת דלק לכל הפחות משנת 1995, משום עדות נוספת לכך שהקרקע הפנויה סווגה כקרקע תפוסה ולא כבנין. החל מצו הארנונה לשנת 1995 (וייתכן שאף קודם לכן, שכן המועצה לא הוציאה צווי ארנונה בשנים 1993 ו- 1994) הוקפא התעריף ל"קרקע המשמשת לתחנת דלק" ב-116.60 ש"ח למ"ר, בעוד התעריף למבנים בתחנת דלק הועלה מדי שנה. בעדותו בבית המשפט קמא טען מר י' זינגר, מנהל הארנונה בעיריית בני ברק, כי ההקפאה נעשתה "משיקולים של המועצה"; סתם ולא פירש. המערערת טענה כי ההקפאה נעשתה בשל הוראות ההקפאה הרלבנטיות משנת 1994 ואילך, אשר הקפיאו לחלוטין את תעריפי הקרקע התפוסה, ככל שהם חורגים מהתעריפים המירביים הקבועים בתקנות הסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות) התשנ"ד-1993, ולפיהם אם "עלה הסכום שהגיע כדין בשל נכס... על הסכום המרבי - תוטל הארנונה הכללית בשל הנכס... לפי הסכום שהגיע כדין (בשנת הכספים הקודמת -א"ר)". אף כי אין בכך ראיה גמורה, שכן על פי הוראות ההקפאה רשאית היתה פורמלית המועצה להקפיא את התעריף לקרקע המשמשת לתחנת דלק משיקוליה שלה, יש בעובדה שבפועל הוקפאו התעריפים, כדי לתמוך באפשרות לפיה סיווגה המועצה את הקרקע הפנויה כקרקע תפוסה. לענייננו די בכך. אולם יתר על כן, כאמור, נקבע בצו הארנונה לשנת הכספים 1985/86 כי "שטח קרקע ... המוחזק יחד עם מבנה המשמש לעסק, ועיקר שימושו עם המבנה – יחוייב לפי תעריף קרקע תפוסה". מכאן, שהמועצה בחרה לסווג, או לחייב, את הקרקע שעיקר שימושה עם המבנה כקרקע תפוסה. משכך, בשל הוראות ההקפאה, לא יכלה העירייה לשנות את תעריפי הקרקע המוחזקת יחד עם המבנה בשנים הבאות. יודגש, כי העירייה אינה יכולה לחייב קרקע שעיקר שימושה עם המבנה לאחר שנת הכספים 1985/86 בתעריף הזהה לתעריף השמור ל"בנין" בטענה שבשנים הקודמות הוטל על הנכס, אשר עיקר שימושו עם המבנה, היטל ארנונה בתעריף "בנין", שחויב בידי העירייה באופן שגוי בתעריף השמור לקרקע תפוסה (ראו לעיל פסקה ג (3)); זאת מעבר לכך שבאף אחת משנות הכספים הרלבנטיות לא קבעה המועצה את שיעור השטח המירבי לקרקע שעיקר שימושה עם המבנה שתסווג כ"בנין". כאמור, משבחרה המועצה לסווג את הקרקע שעיקר שימושה עם המבנה כקרקע תפוסה, קבעה המועצה קביעה משפטית, המתאפשרת על פי סעיף 269, לפיה קרקע זו תסווג כ"קרקע תפוסה" על פי גדריה בסעיף זה. משכך, מגבילות אותה הוראות ההקפאה משינוי סיווגה לסיווג "בנין" לפי סעיף 269 (אולם ראו עניין אגד, בפסקאות 20-16, בו נקט בשעתו לכאורה – במקרה של טעות, דבר שאינו נטען בענייננו – השופט גרוניס בגישה שונה). יתר על כן, אף אם נאמר כי המועצה בחרה לסווג את הקרקע שעיקר שימושה עם המבנה כ"בנין" אך לחייבה בתעריף השמור לקרקע תפוסה (וזאת שוב, מעבר לעובדה שבשנת הכספים 1985/86 לא נקבע שיעור מירבי לקרקע שעיקר שימושה עם המבנה שתסווג כ"בנין"), ודאי שהוראות ההקפאה הגבילו את המועצה לעניין שינוי התעריף בכל השנים הבאות. נדגיש שוב עם זאת, כי ההכרעה המוצעת אינה מתבססת על הטיעון האחרון, שכן כאמור, טיעון זה לא נטען על ידי המערערת.

(7) אציין עוד כי אין לקבל לדעתי את טענתה החלופית של העיריה שיש לראות את הקרקע כטפלה למבנה ולחייבה לפי מבחן "העיקר והטפל" בתעריף הגבוה. מבחן זה עניינו סיווג "מתקן רב תכליתי" בעל שימושים שונים (ראו למשל ע"א 7975/98 אחוזת ראשונים רובינשטיין נ' עירית ראשון (לא פורסם) (השופטת שטרסברג-כהן)), ואין לו שייכות של ממש לענייננו.

(8) באשר להגדרת "תחנות דלק" בשנת הכספים 1987/88, נראה כי מדיוננו בהגדרת "בנין" בסעיף 269, מתחזקת העמדה לפיה אין לראות בהכללת הקרקע הפנויה בתוך הגדרת "תחנות דלק" כברירת מחדל, אשר מחוקק המשנה צריך להסתייג ממנה באופן מפורש על מנת להוציא את הקרקע הפנויה מתחולת התעריף הגבוה. מפרשנותנו לסעיף 269 עולה, כי כעיקרון אין קרקע מתחייבת בתעריף זהה לתעריף המבנה, אלא אם כן קבעה זאת המועצה באופן פוזיטיבי, כדרישת הסעיף. לפי עיקרון פרשני זה, אין צורך, על מנת שלא להטיל על קרקע תעריף השמור למבנה, לציין זאת במפורש, אפילו כאשר עיקר שימושה של הקרקע הוא עם המבנה. יודגש, כי המועצה רשאית היתה לחייב את הקרקע התפוסה בתחנות הדלק בתעריף הגבוה אף בלא לסווגה כדין כ"קרקע שעיקר שימושה עם המבנה", בהתעלם לצורך העניין משיקולי סבירות התעריף. אולם, כאמור, אין בהימנעותה מציון כי על הקרקע הפנויה יחול תעריף אחר, כדי לחייבה בתעריף הגבוה.

ט. (א) מסיכום הדברים עד כה עולה כי תכליתו הסובייקטיבית של הצו נוטה במידת מה לפרשנות המערערת, ואף התכלית האובייקטיבית, שמקורה בפרשנות להגדרת "בנין" בסעיף 269, נוטה לכך. מכל מקום, אף אם נאמר כי כפות המאזניים מעוינות בפרשנות ההגדרה, עדיין תיטה הכף לפרשנות המערערת. בדיני המיסים, כאשר תכליתו של דבר החקיקה אינה ברורה, יש לפרשה באופן דווקני, המקל עם הנישום:

"במקרה זה עליו (על הפרשן – א"ר) לעשות שימוש בחזקה נוספת... זו החזקה הקובעת, כי אין להטיל מס אלא על-פי תכלית ברורה. אין להטיל מס על פי חזקת תכלית שהיא בספק. מקורה של חזקה זו בזכויות האדם. חקיקת מס פוגעת פגועת ברכושו של האדם ובזכויותיו על פי המשפט הכללי. חזקה היא, כי חוק אינו מבקש לפגוע בזכויות-יסוד של האדם, אלא אם-כן התכלית הפוגעת ברורה ומוצקה" (ברק, פרשנות דיני המיסים, בעמ' 437. כן ראו עניין חצור, בעמ' 77-76; ע"א 524/89 דיגיטל אקויפמנט בע"מ נ' מ"י, פ"ד מה(4) 573, 577 (השופט לוין); ע"א 662/85 מנהל מס קניה נ' כנפי מתכת בע"מ, פ"ד מג(2) 3, 10 (השופט לוין)).

פרשנות ההגדרה אם כן, אינה מטילה על הקרקע הפנויה בשנת הכספים 1987/88 את התעריף הגבוה, ומשכך אף בשנת הכספים 1988/89 לא כללה הגדרת "תחנות דלק" את הקרקע הפנויה. הוספת המלים "לרבות קרקע תפוסה" בהגדרת תחנות דלק בצו הטלת הארנונה לשנת הכספים 1988/89, נוגדת את הוראות ההקפאה, וכך אף בצווי הטלת הארנונה בשנים הבאות.

י. (1) הוראות ההקפאה קובעות כי אם מעוניינת המועצה לקבוע תעריף או לשנות סיווג בשונה מהקצוב בהן, רשאית היא לבקש את אישור שר הפנים, או שרי הפנים והאוצר, בהתאם להקשר, אשר בסמכותם לאשר את הבקשות החריגות, במגבלות הקבועות בהוראות ההקפאה (ראו למשל סעיף 27א' לחוק הסדרים לשעת חירום במשק המדינה, תשמ"ו-1986). למשיבות אושרו שלוש בקשות שהוגשו על ידיהן לשרי הפנים והאוצר (להלן – "השרים") הנוגעות במישרין לתעריפי הארנונה בתחומן. האחת נוגעת לשנת 1986/7, האחת לשנת 1989/90 והאחת לשנת 1996. יצוין, כי המשיבות לא טענו כי יש באישורים שנתקבלו בשנים 1986 ו-1989 כדי להכשיר את החריגות מחוקי ההקפאה, אך נטען על ידיה כי יש באישור שנתקבל בשנת 1996 כדי להכשיר את החריגות, לכל הפחות משנת 1996 ואילך. מכל מקום, נבחן את בקשות העירייה ואת אישורי השרים אחת לאחד.

(2) ביום 28.5.86 ביקשה העירייה את אישור השרים להעלאת שיעורי הארנונה בסיווגים שונים מעל ל- 170% שהותרו בשנה זו. כפי שהזכרנו לעיל, לעניין תחנות דלק ביקשה העירייה את שינוי התעריף מ- 40 ל- 30 ש"ח למ"ר; בטור המוכתר: "סיבות הגידול מעל ל- 170%" נכתב "שינוי בחישוב שטח". ביום 29.6.86 נתנו שרי הפנים והאוצר את אישורם לבקשה זו. דומה, כי לא היה בבקשה זו כדי להכשיר את החריגה מהוראות ההקפאה, שכן בבקשה עצמו לא צוינה מהותו של השינוי, ולא נכתב כי מתבקשת החלת התעריף ל"תחנות דלק" על קרקע שחויבה קודם לכן כ"קרקע תפוסה", ומשכך, גם אם אישרו השרים את הבקשה, לא חל האישור על השינוי שביצעה המועצה בפועל (ראו בדומה בת"א (י-ם) 2206/00 בנק טפחות בע"מ נ' עיריית ירושלים (לא פורסם) (השופטת שידלובסקי-אור) פסקה 10 (להלן – "עניין בנק טפחות"); ת"א 2517/00 בנק יהב לעובדי המדינה בע"מ נ' עירית ירושלים (לא פורסם) (סגנית הנשיא הכט), פסקה 16 לפסק הדין).

(3) בשנת 1989 ביקשה העירייה לאשר את התעריף לתחנות דלק לשנת 1989/90 בסך 57.38 ש"ח למ"ר. בבקשה נכתב כי אף שהשינוי בתעריפי תחנות הדלק קיבל את אישור השרים בשנת 1986, "מאחר ובעלי תחנות דלק עשויים לפנות לערכאות ולערער על חוקיות השינוי בשנים שעברו", מתבקש אישור התעריף לשנה זו. העירייה קיבלה את אישור השרים, אולם אף בו אין כדי לסייע לה. באישור השרים נכתב כי "שיעור ההעלאה המפורט לעיל (שאושר על ידי השרים – א"ר) הוא לעומת סכומי הארנונה שהגיעו כדין (ההדגשה שלי – א"ר) בשל אותו נכס בשנת הכספים 1988". כאמור לעיל, הטלת התעריף של תחנות דלק על הקרקע הפנויה בשנת הכספים 1988/89 נעשתה בניגוד לחוקי ההקפאה, ואשר על כן אישור השרים, המבוסס על הסכום שהגיע כדין בשנת הכספים 1988/89, אינו מתיר בשנת 1989, את שנאסר בשנת הכספים 1988/89 (ראו גם רע"א 10643/02 חבס ח.צ. פיתוח (1993) בע"מ נ' עיריית הרצליה (טרם פורסם) (השופטת נאור)) .

(4) בשנת 1996 הגישה העירייה לשרים בקשה לאישור התעריף לסיווג המשני של "קרקע המשמשת תחנות דלק", אשר הופיע בצו הטלת הארנונה לאותה שנה תחת הסיווג הראשי של "תחנות דלק". בנספח לבקשה פירטה העירייה, כאמור, בעניין שינוי התעריף בין השנים 1985 ו-1986/7, וביקשה מהשרים "א.לקבוע כי חיובי הארנונה אותם חייבה העיריה את תחנות הדלק היו כדין. ב. לקבוע כי חיובי הארנונה לשנים 1995-1987 היו כדין. ג. לאשר את תעריף הארנונה לתחנות דלק בשנת 1996". ביום 24.9.96 אישרו השרים את התעריף המבוקש בסך 111.60 למ"ר. אין ספק, ועל כך נדמה גם כי אין מחלוקת, כי אישור השרים אינו חל על השנים שקדמו לשנת 1996. תקנה 9 לתקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1996), התשנ"ו – 1995 (להלן – "תקנות תשנ"ו") מאפשרת העלאה חריגה של תעריפי הארנונה, באישור שר הפנים או השרים, לשנת הכספים 1996 בלבד, אך לא אישורם של תעריפי הארנונה באופן רטרואקטיבי. אף מר זינגר, מנהל הארנונה בעיריית בני ברק, ביקש להוסיף בעדותו לעניין אישור השרים בשנת 1996 (עמ' 15 לפרוטוקול) "שאמרה לנו היועצת המשפטית של משרד הפנים שאין לה סמכות לאשר צווים לשנים קודמות". לעניין שנת 1996 טוענות המערערות כי אישור השרים ניתן שלא כדין, מאחר שהשרים נתנו את אישורם להעלאת התעריף ל"קרקע תפוסה" מעבר לתעריף המירבי שנקבע בשנת 1996, ועל כן בטלה החלטתם להעלאת התעריף מעבר לתעריף המירבי הקבוע בתקנות תשנ"ו. המשיבות טוענות, כי אישור השרים לא עבר את התעריף המירבי הקבוע בתקנות, שכן התעריף המירבי הרלבנטי הוא התעריף ל"תחנות דלק" המצוי תחת הסיווג "משרדים, שירותים ומסחר", אשר הסכום המירבי הקבוע בהם, 735 ש"ח למ"ר, עולה בהרבה על הסכום שאושר על ידי השרים. בעניין זה מקובלת עלי טענת המשיבות. תקנה 1 לתקנות תשנ"ו מגדירה את השימוש "משרדים, שירותים ומסחר":

"לרבות מיתקני חשמל, תחנות אוטובוס, מסעדות, בתי קולנוע, תחנות דלק, חנויות, רשתות שיווק, דוכנים מרכולים ובתי מרקחת, ולמעט בנקים וחברות ביטוח".

"קרקע תפוסה" מוגדרת בתקנה זו כמשמעותה בסעיף 269. לדעתי, תחנת דלק במהותה מבוססת הן על השטחים המקורים, ככל שישנם, והן על השטחים הפנויים (הפנויים פיסית, כאמור). הקרקע התפוסה גופה משמשת כתחנת דלק. תחנת דלק אף עשויה להיות נטולת מבנים, ומורכבת כולה מ"קרקע תפוסה" כהגדרתה בסעיף 269, ועדיין להיחשב כתחנת דלק. אין כל הכרח לומר כי כל הדוגמאות המפורטות בסיווג "משרדים, שירותים ומסחר" הן בהכרח "בנין" כהגדרתו בסעיף 269, אף כי מרביתן יסווגו כמובן כ"בנין" כהגדרתו בסעיף זה, והקרקע הסמוכה להם תסווג כ"שטח קרקע שעיקר שימושו עם המבנה" או לחלופין, כ"קרקע תפוסה". לעניין זה יפה הטענה כי קבלת פרשנותה של המערערת לפיה "תחנת דלק" כהגדרתה בתקנה 1, היא בהכרח "בנין" כהגדרתו בסעיף 269, תוביל למצב בו יוגבלו רשויות מקומיות בתעריפי הארנונה המוטלים על תחנות דלק נטולות מבנים, בניגוד לכל הגיון כלכלי סביר ויחס סביר בין התועלת המופקת מן הנכס לבין שיעור הארנונה שהרשות המקומית רשאית להטיל עליו, וללא יחס סביר בין שיעור הארנונה שניתן להטיל על תחנות דלק בעלות מבנים, לבין תחנות דלק נטולות מבנים. יודגש, כי יש להבחין היטב בין פרשנותנו להגדרת "תחנות דלק" בצו הטלת הארנונה לשנת 1987/88, לבין פרשנותנו ל"תחנות דלק" בתקנות תשנ"ו. בפרשנותנו להגדרה שאלנו האם נכללת אף הקרקע הפנויה בהגדרת "תחנות דלק". לעניין זה קבענו כי לא היה צורך להוציא באופן מפורש את הקרקע הפנויה מהגדרת "תחנות דלק", שכן כאמור, נראה כי קרקע, ואפילו קרקע שמן הבחינה העובדתית היא קרקע שעיקר שימושה עם המבנה, נכללת כברירת מחדל בעסק המורכב מבניינים ומשטח פנוי, אף כאשר מדובר בנכס כתחנת דלק אשר בו יכולה לשמש הקרקע הפנויה כחלק בלתי נפרד מתחנת הדלק עצמה. כאמור, כאשר מדובר – כפי שעולה מהגדרת "תחנות דלק" בצו – בנכס המורכב ממבנה ומקרקע פנויה, כבענייננו, אין זה בלתי סביר שלנכס כזה ייקבע תעריף שונה למבנה ולקרקע הפנויה, אף כאשר השימוש בקרקע הפנויה הוא חלק בלתי נפרד מהשימוש הכולל שנעשה באותו נכס, וכך אף העלינו מן הפרשנות להגדרת "בנין" בסעיף 269. שאלה שונה היא האם "תחנות דלק" במסגרת השימוש "משרדים, שירותים ומסחר" עשויות לכלול בתוכן גם "קרקע תפוסה". במסגרת זו אנו שואלים האם יכולות "תחנות דלק" בתקנות תשנ"ו, אשר עניינן בקביעת תעריפים מרביים ומזעריים לנכסים שונים, לכלול גם את הקרקע התפוסה המשמשת כתחנת דלק. נדגיש בנוסף, כי אין בקביעתנו כדי ללמד שכל הקרקע עליה הטילה העירייה שומה כ"קרקע המשמשת תחנות דלק" מתאימה בהכרח לסיווג זה. עניין זה, שאין בידינו הנתונים להידרש אליו, תלוי בשאלה האם אמנם משמשת אותה קרקע כתחנת דלק ממש, ולא בהכרח כל קרקע אשר נמצאת בסביבתה של תחנת הדלק, תחשב כ"קרקע המשמשת תחנות דלק".

(5) מדברינו יוצא איפוא, כי התעריף אשר הוטל על "קרקע המשמשת תחנות דלק" בשנת 1996 קיבל את אישור השרים כדין, ומשכך, התעריף אשר הוטל על הקרקע המשמשת תחנות דלק משנת 1996 ואילך, הוטל כדין.

שיהוי

י"א. את טענת השיהוי אין בידינו לקבל. אמנם, אין מחלוקת על כך כי פנייתה הראשונה של המערערת אל העירייה נעשתה באמצע שנת 1998, זמן רב לאחר השנים הרלוונטיות, 1995-1994. גביית תשלומי הארנונה משנת 1986 עד לשנת 1995 נעשתה בניגוד לחוק ובחריגה מסמכותה של העירייה, ומהווה פגיעה בשלטון החוק.

"שיהוי אם חל בהגשת העתירה כנגד הטלתה וגבייתה של הארנונה החורגת מסמכותה של הרשות אינו צריך לשמש שיקול לדחיית העתירה, בהעדר נסיבות מיוחדות במינן".

(בג"צ 170/87 אסולין נ' ראש עיריית קרית גת, פ"ד מב(1) 678, 685 (השופטת נתניהו) (להלן – "עניין אסולין"); כן ראו בעניין שיקרצ'י, בפסקה 5 לפסק הדין). אמנם, אין בכל פגם במעשי הרשות כדי לפסול טענה בדבר שיהוי (ראו בדברי השופט – כתארו אז- ברק, בעניין אסולין, בעמ' 694-695; בג"צ 7053/96 אמקור בע"מ נ' שר הפנים, פ"ד נג(1) 193, 204-202 (השופטת בייניש)). אך בענייננו, ראשית, חרגה העירייה, מסמכותה בגביית הארנונה, כאמור לעיל; אך מעבר לכך, מחזקות נסיבות חריגתה מסמכותה את מסקנתנו לדחיית טענת השיהוי. כפי שהובא לעיל, העירייה ביקשה את אישור השרים להעלאת תעריפי הארנונה, בשנת 1986/87, 1989/90 ו- 1996. בבקשת האישור לשנת 1989/90 כתבה העירייה כי בשנת 1986/7 שונתה "שיטת החישוב" לתחנות הדלק, וכי בעקבות זאת עלו שיעורי החיובים של תחנות הדלק מעבר למותר בחוקי ההקפאה. "אמנם", כך נכתב, "העיריה פנתה לשרי הפנים והאוצר בבקשה לאשר העלאה זו, והשרים אכן אשרוה...", ואולם "מאחר ובעלי תחנות דלק עשויים לפנות לערכאות ולערער על חוקיות השינוי בשנים שעברו, אשר על כן מתבקשים השרים הנכבדים לאשר את הנקוב בהיטל הארנונה לשנת 1989/90...". כאמור, בבקשת האישור לשנת 1996, מתבקשים השרים, בין היתר, "לקבוע כי חיובי הארנונה אותם חייבה העירייה את תחנות הדלק היו כדין", וכן "לקבוע כי חיובי הארנונה לשנים 1987 – 1995 היו כדין". מבקשות האישור בשנים 1989/90 ו- 1996 אנו למדים כי העירייה חששה, לכל הפחות, כי העלאת התעריף בפועל החל משנת 1986/87 ואילך, נגועה בפגמים משמעותיים. הימנעותה של העירייה מתיקונם להבא, באמצעות קבלת אישור השרים כדין עד לשנת 1996, יש בה כדי להעצים את חריגתה של העירייה מסמכותה בשנים הרלבנטיות, ולחזק את המסקנה בדבר דחיית טענת השיהוי.

עוד על סדרי ארנונה האומרים דרשני

י"ב. טבלת ההשוואה שערך בא כוח המערערת – ולא נסתר – לפיה החיוב הכולל בבני ברק לאותה תחנה, גבוה משמעותית מתעריף מקביל אילו היה ברמת גן או בפתח תקוה (נביא את המוסדר ל-2001 – 266,940 ש"ח בבני ברק לשנה, מול 170,411 ברמת גן ו-124,658 בפתח תקוה) אומרת על פניה דרשני באשר לסבירות. הגישה השיפוטית המקובלת להחלטה של רשויות מינהליות היא, "שלא די בכך שאנו במקום הרשויות – אילו בידינו היה הדבר – היינו אולי נוהגים אחרת, אלא כדי להצדיק את התערבותנו יש צורך להראות, שהחלטת הרשות מגעת לכדי 'אי סבירות קיצונית אשר נושאת עמה תכונה של אי צדק בולט הגורם עוול בולט'. רק אז נוכל להתערב לגופה של ההחלטה" (עניין דשנים, בעמ' 803-802); בית המשפט ציטט שם גם את פסק הדין בבג"ץ 397/84 בנק דיסקונט נ' עיריית גבעתיים, פ"ד לט(2) 13, 19: "... אין בית המשפט בוחן מהו האופטימום, אלא אך ורק אם אין חריגה מעבר לקצוות אשר תוחמות את המתחם אשר כל המצוי בתוכו עדיין זכאי לתאור של 'החלטה סבירה'" (הנשיא שמגר). יש להניח כי כלל זה בעינו עומד; אך דומני כי מתחם ההתערבות הלך וגדל לאורך השנים. בענייננו לא נטען נושא סבירותם של התעריפים, אך אילו עלה זה על הפרק, ואילו הוכחו הפערים כדבעי, הדעת נותנת כי היה מקום להידרש לכך. אלא שאם אנו איננו עושים כן, אין רשויות המדינה פטורות מבדיקת הדבר במבט צופה פני עתיד, בתקוה ש"יוכנס סדר" בנושא הארנונות בכלל. ראו גם עע"מ 980/04 המועצה האזורית חבל יבנה נ' אשדוד בונדד (טרם פורסם) (השופטת ארבל); עע"מ 5640/04 מקורות חברת מים בע"מ נ' מועצה אזורית לכיש (טרם פורסם) (הערתי בסיפא).

י"ג. ביום 1.8.06 הגישה המערערת "בקשה להתיר הוספת ראיות". נטען כי לידי המערערת הגיעו ראיות נוספות המוכיחות כי עד לשנת 1986 נעשתה הבחנה ברורה בין התעריף בעבור המבנים בתחנות הדלק שבתחום המשיבה 1, לבין התעריף בגין הקרקע התפוסה בתחנות אלה. בהתחשב בשלב בו הוגשה הבקשה ובעיקר בתוצאה אליה הגענו, לא מצאנו לנכון להיעתר לה.

סוף דבר

י"ד. אם תישמע דעתי, יתקבל הערעור בחלקו; יוצהר כי התעריף החוקי לקרקע תפוסה בתחנות דלק לשנת 1994 הוא 7.4 ש"ח למ"ר, ולשנת 1995 8.42 ש"ח למ"ר. יתר חלקי פסק דינו של בית המשפט המחוזי יעמדו בעינם, למעט הפחתת סכום שכר הטרחה ל 15,000 ש"ח. בהתחשב בתוצאה, אין צו להוצאות בערכאה זו.

השופטת א' פרוקצ'יה:

אני מסכימה לפסק דינו של חברי, השופט רובינשטיין. אבקש להעיר כי, בנסיבות מקרה זה אני מסכימה כי לא היה מקום לדחות את התובענה על הסף מהטעם שהמערערת נמנעה מלמצות את הליך ההשגה על פי חוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית) תשל"ו-1976 בטרם פנתה לערכאות. די לצורך כך בעובדה כי בכתב ההגנה לא הועלתה טענה בענין זה בין טענות הסף שהועלו על ידי המשיבות, ונראה כי היא עלתה לראשונה בסיכומי טענותיהן בכתב בתום המשפט. בשים לב לכך, אין פלא כי בית המשפט קמא לא ראה להתייחס לטענה זו שעלתה בסיום הדיונים, ולאחר שלצדדים ניתן יומם בבית המשפט וטענותיהם בפני הערכאה הדיונית מוצו. עם זאת, למותר לומר, כי אין בדחיית הטענה בנסיבות מקרה זה כדי להמעיט מחשיבות שמירת העקרון הכללי בדבר חובת מיצוי הליכי ההשגה בענייני מיסים קודם לפנייה לערכאות. התעלמות מכך עלולה לשים לאל הסדרי חוק מפורשים המסדירים הליכים דיוניים בפני גופים מקצועיים הערוכים לכך, ולפגוע לא רק בתכלית שלשמה הוקמו מנגנוני טיפול בהשגות אזרחים בענייני מיסים אלא גם בערך כיבוד החוק ואכיפתו במבט כולל.

השופטת מ' נאור:

1. אני מסכימה למסקנותיו של חברי השופט רובינשטיין. אכן מאז שנת הכספים 1986/1987 מבקשת עיריית בני ברק (להלן: העירייה) להטיל על כל שטח הקרקע המוחזק על ידי תחנות דלק תעריף של "תחנות דלק" אולם נסיונותיה לעשות כן לא צלחו, מבחינה משפטית, עד שנת 1996. צו הארנונה של העירייה בשנת הכספים 1985/1986 הגדיר תחנות דלק כך:

"לעניין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק לרבות רציפי המשאבות, הסככות, ומבני העזר המשרתים את התחנה"

התעריף בשקלים לכל מ"ר היה 40,000.

בחלק ההגדרות הרלבנטי באותו צו נקבע כי "שטח קרקע בלתי מקורה, המוחזק יחד עם מבנההמשמש לעסק, ועיקר שימושו עם המבנה – יחוייב לפי תעריף 'קרקע תפוסה'".

בשנת הכספים 1986/1987 נקבעה ההגדרה הבאה לתחנות דלק:

"לענין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק, כולל רציפי המשאבות, הסככות, ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה, רחיצה וכד'"

התעריף בש"ח לכל מ"ר היה 30 (בהקשר זה יוזכר כי על פי סעיף 2(א) לחוק מטבע השקל החדש, התשמ"ה-1985 שקל חדש אחד יהיה שווה ערך לאלף שקלים ויבוא במקומם).

בחלק ההגדרות בשנה זו לא מופיע עוד המשפט בעניין שטח קרקע בלתי מקורה שעיקר שימושו עם המבנה.

2. העירייה פנתה ביום 28.5.1986 לשרי הפנים והאוצר (להלן: השרים) וביקשה את אישורם להעלאת שעור הארנונה ביחס לתחנות דלק לאור "שינוי בחישוב שטח". כאמור מבחינת התעריף מדובר לכאורה בהוזלה דווקא (מ- 40 ל- 30). ביום 29.6.1986 אישרו השרים את בקשת העירייה "כמפורט בבקשה". בדיעבד אנו למדים כי אכן מדובר היה בהעלאה. ב"שינוי בחישוב שטח" התכוונה העירייה להטיל תעריף אחיד על מבנים הנמצאים בתחנת דלק ועל יתר הקרקע המוחזקת על ידי התחנה וזאת בשונה מהאופן בו נהגה העירייה קודם לכן. אנו למדים על כך משתי בקשות מאוחרות יותר שהגישה העירייה לשרים. וכך נכתב בבקשה שהגישה העירייה לשרים ביום 17.8.1989:

"בשנת 1986 החליטה מועצת עירית בני-ברק לקבוע שעור ארנונה אחיד למבני תחנות הדלק ולשטח הקרקע עליו מצויה התחנה. אשר על כן קבעה המועצה את שעור הארנונה לתחנות דלק בסך 30 ש"ח למ"ר לעומת 40 ש"ח בשנת 1985 [צ"ל 40,000 שקלים – מ"נ].

כתוצאה מהשינוי בשיטת החישוב חויבו תחנות דלק אשר שטח הקרקע שלהן גדול ביחס למבנים, בתשלום הגבוה משעור עלית המדד (170%), אשר מותר היה עפ"י חוק ההסדרים לשעת חרום, התשמ"ו-1986...

אומנם העיריה פנתה לשרי הפנים והאוצר בבקשה לאשר העלאה זו, והשרים אכן אשרוה במכתבם מיום כ"ב בסיון תשמ"ו (29.6.86) הרצ"ב.

אולם, מאחר ובעלי תחנות דלק עשויים לפנות לערכאות ולערער על חוקיות השינוי בשנים שעברו, אשר על כן מתבקשים בזה השרים הנכבדים לאשר את הנקוב בהיטל הארנונה לשנת 1989/90..."

ובדומה, בבקשה שהגישה העירייה לשרים ביום 27.2.1996 נכתב כך:

"בשנת 1986 תוקנה שיטת המדידה לתחנות הדלק ולקרקעות המשמשות אותן בכך שהיתה הגדלת שטחים מחד והקטנה ריאלית של התעריף מאידך"

ובהמשך:

"בבדיקה שנערכה בשנת 1985 לגבי תשלומיהן של תחנות הדלק הסתבר כי העיריה אינה מחייבת את תחנות הדלק, על-פי האמור בצו המיסים וכי אין כל התאמה בין השטח הרשום בסיפרי העיריה לבין המציאות ואילו היתה העיריה מיישמת את שנאמר בצו הרי שהיה בכך משום הרחבת יריעת חיובי הארנונה בשנת 1986 לגבי תחנות דלק לעומת הנוהג.

מטעם זה הוחלט לכלול בסעיף תחנות הדלק בצו המיסים של 1986, את כל שטח תחנת הדלק ובמקום להעלות את סכום החיוב השנתי... הופחת סכום החיוב השנתי...

...

וזו גם הסיבה שבפניית העיריה מיום 28.5.86 למשרד הפנים בבקשה להעלות שיעורי הארנונה הכללית לנכסים שאינם למגורים נאמר כי באשר לתחנת דלק שתעריף חיובו בשנת 1985 היה 40 ש"ח למ"ר [צ"ל 40,0000 שקלים – מ"נ] מתבקש משרד הפנים לאשר בשנת 1986 תעריף של 30 ש"ח למ"ר בשל 'שינוי בחישוב שטח'" (ההדגשות במקור).

3. בדיעבד ניתן אפוא להניח כי בשנת הכספים 1986/1987 חשבה העירייה מבחינה סובייקטיבית כי צו הארנונה לאותה שנה יחד עם אישור השרים מאפשרים לה לשנות ממה שהיה בשנה הקודמת ולגבות תעריף אחיד על מבני תחנת הדלק ועל יתר הקרקע. ואולם, בעניין זה מקובלת עליי עמדת חברי (פסקה י(2)) כי הצו יחד עם האישור אינם אוצרים כוח לעגן את הרצון הסובייקטיבי של העירייה ואת השינוי שביקשה היא לבצע בשנת הכספים 1986/1987. על כן, כבר משנה זו לא ניתן היה להטיל את התעריף של "תחנות דלק" על כל הקרקע שהוחזקה על ידי תחנת דלק. "גיבנת" זו נגררת לשנים הבאות עד שנת 1996, כפי שהראה חברי.

4. אשר לטענת העירייה כי ענייננו למעשה במחלוקת של סיווג נכס כאמור בחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו-1976 (להלן: חוק הערר): אזכיר כי כאמור השינוי שביקשה העירייה לבצע לא תפס מבחינה משפטית. יחד עם זאת, לאור נוסחו של צו הארנונה לשנת הכספים 1986/1987 ייתכן וכטענת העירייה ניתן היה לפתור את המחלוקת על פי הדרך הקבועה בחוק הערר. כך, תחנת דלק שבשנת הכספים 1986/1987 חויבה בתעריף של "תחנות דלק" עבור כל הקרקע (חלף סיווג של "קרקע תפוסה") יכולה הייתה לפעול לכאורה גם על פי הקבוע בחוק הערר ולטעון כי לאור נוסח צו הארנונה מדובר בטעות בסיווג נכס. אם כך הייתה נוהגת תחנת דלק ייתכן ולא היה צורך להגיע עד הלום וכבר אז הייתה יודעת העירייה כי הרצון הסובייקטיבי שלה לא התממש. ברם בענייננו, אף אם היינו מקבלים הטענה, עדיין לא היה בכך כדי להביא לדחיית הערעור שכן ממילא כפי שציינה חברתי השופטת פרוקצ'יה טענת העירייה בעניין זה לא נטענה בכתב ההגנה (יחד עם זאת ראו סעיף 15 לכתב ההגנה), הדיון בבית המשפט קמא היה לגופו של עניין (ראו עע"ם 10826/03 מנהל הארנונה בעיריית עכו נ' קלאב מרקט רשתות שיווק בע"מ (טרם פורסם, ניתן ביום 11.6.2006)) ובכל אופן, המערערת כלל לא יכולה הייתה לפעול בדרך האמורה שהרי היא מחזיקה תחנות דלק בעירייה רק משנת 1990. ודוק: באותה עת צו הארנונה עבר כבר שינויים נוספים וטענות נישום כמו המערערת לכאורה לא היו יכולות להתברר על פי הליכי ההשגה הקבועים בחוק הערר. אבהיר בקצרה את עמדתי בהקשר זה: לשם נוחות אחזור על ההגדרה שנקבעה לתחנות דלק בצו הארנונה של העירייה לשנת הכספים 1986/1987:

"לענין ס"ק זה תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצוי מבנה תחנת הדלק, כולל רציפי המשאבות, הסככות, ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה, רחיצה וכד'"

כיום ברור כי צו הארנונה לשנת הכספים 1986/1987 לא איפשר לעירייה לשנות מדרכיה ולהטיל תעריף של "תחנות דלק" על כל הקרקע של תחנת דלק. בשנה העוקבת, היא שנת הכספים 1987/1988, לא נעשה בצו הארנונה של העירייה כל שינוי ביחס להגדרה "תחנות דלק" ולכן גם בשנה זו לא ניתן היה להטיל תעריף של "תחנות דלק" על כל הקרקע כאמור. בשנת הכספים הבאה 1988/1989 נקבעה כבר בצו הארנונה של העירייה הגדרה אחרת ל"תחנות דלק":

"לענין ס"ק תחנת דלק הינה כל השטח עליו מצויה תחנת הדלק, לרבות קרקע תפוסה, רציפים, משאבות, סככות ומבני העזר המשרתים את התחנה, תחנות שירות לרכב, סיכה, רחיצה וכד'"

השינוי בהגדרה הוא בכך שנמחקה המילה "מבנה" והוספה התיבה "לרבות קרקע תפוסה". ואולם, משלא ניתן היה לסווג את הקרקע התפוסה בסיווג "תחנות דלק" עוד בשנת הכספים 1987/1988 כך גם לא ניתן היה לסווגה כ"תחנות דלק" בשנת הכספים 1988/1989 ללא אישור השרים (ראו סעיף 1(ג) לחוק הארנונה הכללית (סייג להעלאה בשנת הכספים 1988), התשמ"ח-1988). השינויים שבוצעו בצו הארנונה של העירייה בשנה זו ולפיהם תחנת דלק היא לרבות קרקע תפוסה, לא קיבלו את אישור השרים ועל כן מדובר בשינויים אסורים (ראו פסק דיני ב- רע"א 10643/02 חבס ח.צ.פיתוח (1993) בע"מ נ' עיריית הרצליה (טרם פורסם, ניתן ביום 14.5.2006); יצויין כי על פרשה זו הוגשה בקשה לדיון נוסף שטרם ניתנה בה החלטה (דנ"א 4488/06)). אם בשלב זה הייתה מבקשת תחנת דלק (למשל חדשה) לתקוף שומה שקיבלה ובה סיווג של קרקע תפוסה כ"תחנות דלק" – על-פי צו הארנונה לשנת הכספים 1988/1989– לא היה לכאורה מקום לטעון לטעות בסיווג אלא הטענה הנטענת הייתה שצו הארנונה עצמו לוקה באי-חוקיות. טענה שכזאת אינה נוגעת לחוק הערר (ראו שם וכן ראו דברי הנשיא ברק ב- ע"א 2064/02 תשלובת ח. אלוני בע"מ נ' עיריית נשר, פ"ד נט (1) 111, 116). על כן, כאמור, טענות נישום כמו המערערת – שנכנסה לעירייה רק בשנת 1990 – לא היו יכולות לכאורה להתברר על פי הליכי ההשגה הקבועים בחוק הערר ואין לקבל את טענת העירייה בענין זה. במסגרת זו אבקש גם לציין כי יש להיזהר ככלל מקביעת סמכות רחבה מידי לועדת הערר שעל פי חוק הערר הן מן הטעם שסמכותה מוגבלת לעניינים טכניים-עובדתיים והן לאור הרכבה (ראו עע"מ 5640/04 מקורות חברת מים בע"מ נ' מועצה אזורית לכיש (טרם פורסם, ניתן ביום 5.9.2005)).

5. אם נשוב לענייננו ומשקבענו כי עד שנת הכספים 1988/1989 לא ניתן היה להטיל תעריף של "תחנות דלק" על כל הקרקע של התחנה הרי שממילא כפי שמציין חברי השופט רובינשטיין אין די בשינוי התעריף ל"תחנות דלק" בשנת הכספים 1989/1990, שאושר על ידי השרים, כדי לשנות ממצב זה וכך גם כאמור יתר השינויים שבוצעו בצו הארנונה של העירייה בשנים הבאות ועד שנת 1996, אין בהם כדי לאפשר הטלת תעריף של "תחנות דלק" על כל הקרקע המוחזקת על ידי תחנת דלק (לעניין המעבר לשנת כספים על פי השנה האזרחית ראו חוק שנת הכספים, התשנ"א-1990). באשר לשינוי שבוצע בשנת 1996 מקובלת עלי עמדתו של חברי.

6. לסיום, אבקש לחזור על קריאתו החוזרת ונשנית של בית משפט זה למחוקק או למחוקק המשנה להיכנס לעובי הקורה בנושא הארנונה. כפי שמציין חברי, על רשויות המדינה להכניס סדר בתחום שהתיקים הנדונים בו הם "כמעיין המתגבר" (כלשון השופט רובינשטיין ב- עע"מ 5640/04 שלעיל). יש צורך בהאחדה, פישוט והבהרה ו"יפה שעת אחת קודם". העובדה כי בענייננו נדרשנו לחזור לפירוש של צו ארנונה מלפני עשרים שנה של עירייה אחת מיני רבות מעידה כמאה עדים כי מדובר בצורך דוחק.

הוחלט כאמור בפסק דינו של השופט א' רובינשטיין.

ניתן היום, ו' באלול תשס"ו (30.8.06).


תודה למי שיקליק על האייקון של פייסבוק


    תגובות   שלח תגובה >>









זכויות יוצרים   ד"ר רוסטוביץ, פייביש ושות' חברת עורכי דין   פורטל משפט מיסוי ונדל"ן