עמוד 19 שנה שניה * גיליון מס' 11 ינואר-פברואר 2001 פטור ממס שבח לדירת מגורים בהחכרה לתקופה של 10 שנים בעקבות ע"ש 3129/98 (מחוזי-ת"א) ניסן נ' מנהל מס שבח ביום 4.2.97 נחתם חוזה חכירה לעשר שנים בין העורר לבין החוכר לגבי דירה בבעלות העורר. העורר הגיש בקשה לפטור ממס שבח בגין ההחכרה, בהסתמך על ס' 49א לחוק מס שבח. בקשתו לפטור סורבה. ועדת הערר בראשות כבוד השופט (בדימוס) י. בן שלמה קבעה, כי במרכזה של המחלוקת בין הצדדים עומדת השאלה, האם עובר לתיקון 34 לחוק מס שבח היה זכאי בעל דירת מגורים, אשר החכיר את דירתו לתקופה, העולה על עשר שנים, לפטור ממס שבח, לפי הוראת הפטור הקבועה בס' 49א לחוק מס שבח. ס' 49(א) לחוק קבע לפני תיקון 34: "מכירת דירת מגורים תהא פטורה ממס אם המוכר מוכר את כל הזכויות במקרקעין, שיש לו בדירה ואם נתקיימו לגביה התנאים האמורים בס' 49ב...". כמו כן, מגדיר ס' 1 לחוק זכות במקרקעין, כך שחכירה לתקופה 10 שנים או פחות ממנה, אינה עולה כדי הגדרת הזכות. לפיכך, מבקש העורר להסתמך על ס' 10 לחוק, שכותרתו "הטלת המס בחכירה", ולטענתו, במשולב עם הוראת ס' 49א(א) לחוק, המסקנה המתבקשת היא, שהגם שהחכירה אינה עולה כדי העברת בעלות, עדיין המחכיר זכאי ליהנות מפטור ממס שבח. כאמור, סעיף זה היה בתוקף עד ליום 28.2.97, אז נכנס לתוקף תיקון 34 לחוק, אשר, בין היתר, ביטל אותו. מאחר וחוזה החכירה נחתם בין הצדדים עובר לכניסת התיקון לתוקף, לא חל לגביו התיקון. נפסק, כי כאשר באים להתחקות אחר כוונת המחוקק בכל האמור לפטור ממס שבח על חכירת דירת מגורים, יש להידרש לתכלית העומדת מאחורי מתן הפטור. הווה ידוע, כי תכלית זו, הינה להעניק הזדמנות נאותה למוכר הדירה, לרכוש דירה חלופית במקומה. על כן גם ניתן הפטור רק במכירת כל הזכויות בדירה. על פי דיני הקניין, מכירת החכרה אינה עולה כדי מכירת כל הזכויות במקרקעין, אולם נקבע כבר (ע"א 265/79 (בן עמי)), כי שאלת החיוב במס איננה נחתכת על פי דיני הקניין אלא על פי לשון החוק ותכליתו. אשר על כן, מקום בו נסיבות המכירה מלמדות, כי אין תחולה לחזקה שהמכירה מהווה שלב בדרך לרכישת דירה אחרת, ממילא אין מקום לפטור. אמנם על פי סעיף 10 מכירת החכירה כמכירת כל הזכויות שיש למקרקעין בהן ניתנה החכירה, וזאת בכפוף לאמור בס' 24 ובס' 42(א), אך יש להיות ערים לכך, כי סעיף זה מהווה בראש ובראשונה הוראה היוצרת חבות במס שבח במקרה של חכירה, ואין לומר, כי יש לקבל הוראה זו ככתבה וכלשונה ביחס לכל שאר סעיפי החוק. בענייננו, אין לומר, כי יש לקרוא את ס' 10 במנותק מן התכלית לשמה הוחק הפטור ממס שבח, ואין לומר, כי שתיקתו של המחוקק, אשר נמנע מלהכפיף את ס' 10 לאמור בס' 49(א), פירושה כי אכן מכירת חכירה, דינה כמכירת כל הזכויות, כנדרש לשם הענקת הפטור מתשלום מס שבח. הערר נדחה. ניתן ביום 23.1.01. ב"כ העורר: עו"ד משה פת. __________________ באדיבות: מס פקס העיתון המקצועי לענייני מיסים טלפון 03-6163929 פקס 03-6163989 masfax@yad-net.co.il הרהורים נוגים מאת הנריק רוסטוביץ ערר זה עוסק בסוגיה של פרשנות סעיף בחוק שעבר מהעולם בתיקון 34 בשנת 1997. תוצאות הערר אינו עתידות להשפיע על מכירות פטורות בעתיד, ולא ייווצר "מקלט מס" חדש. עובדות אלה לא הפריעו למנהל מיסוי מקרקעין לנהל את הערר כאילו גורלו של אוצר המדינה תלוי בתוצאות. ניסיון עשר השנים האחרונות מלמד, כי אגף מיסוי מקרקעין גובה פחות מ- 10% מסכום המס שגובה אגף מס הכנסה, אולם מספר ההליכים המשפטיים המתקיימים על ידו גדול פי 10 ! ממספר ההליכים שמנהל אגף מס הכנסה. לתופעה זו שלושה הסברים אפשריים: א. חוק מס שבח מסובך יותר מפקודת מס הכנסה, חוק התיאומים, חוקי העידוד ביחד. הסתברות = אפס. ב. במס שבח מטפלים עורכי דין ואילו במס הכנסה מטפלים רואי חשבון שאינם ששים אלי משפט. הסתברות = סביר. ג. האגף הקטן רוצה להראות לשר האוצר שהוא "גדול" ולשם כך הוא מוכן "ללכת עד הסוף" גם בתיק של 10,000 $. הסתברות = ודאי. להנמקת פסק הדין לא השכלתי להבין מדוע - אין לומר, כי יש לקבל את הוראת סעיף 10 ככתבה וכלשונה ביחס לכל שאר סעיפי החוק לרבות הפטור ממס לדירת מגורים. סעיף 10 חל על כל פרקי החוק, פרק הפטורים אינו יתום, ולא אלמן ישראל. איני רואה עין בעין עם ועדת הערר את עניין "תכלית" החקיקה. תכליתו של כל חוק מס הוא להעביר ממון מכיסי הנישומים לכיסו של המנהיג. לכלל זה יש חריגים הקרויים "הנחות ופטורים". סוף פרשת ה"תכלית".