|
סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין – כפתרון לבעיית המיתון
ואי היכולת למכור את הדירה הישנה
מאת: זיו שרון, עו"ד; רונן ארויו, עו"ד (רו"ח)
א. רקע
ברכישת דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "חוק מס שבח") זכאי הרוכש למדרגות מס הרכישה הבאות (נכון לתקופה שבין 16.1.2001 ל-15.4.2001):
עד לסכום של 430,530 ש"ח ישולם מס רכישה בשיעור 0.5% ממנו, בסך מקסימלי של 2,153 ₪.
עד לסכום של 668,210 ש"ח (כלומר בעבור 237,680 הש"ח הבאים) ישולם מס רכישה בשיעור של 3.5% ממנו, בסך מקסימלי של 8,319 ₪.
על כל סכום שמעל 668,210 ש"ח ישולם מס רכישה בשיעור 5% ממנו.
על אף האמור לעיל, על פי תיקון 45 לחוק מס שבח, בו הוסף סעיף 9(ג1א), מדרגת המס הנמוכה, בשיעור 0.5%, מוענקת אך ורק לאדם יחיד תושב או אזרח ישראל הרוכש את דירתו היחידה.
פועל יוצא מתיקון חקיקה זה הוא כי אדם הרוכש דירת מגורים נוספת על הדירה המצויה ברשותו, ייאלץ לשלם מס רכישה נוסף, היכול להגיע עד כדי סכום של
12,916 ₪ = 430,530 x (0.5% - 3.5%)
וזאת בשל אי זכאותו למדרגת ה-0.5% עד לסכום של 430,530 ₪.
בתיקון 45 לחוק מס שבח, הנדון בענייננו, נקבעו מקרים מסויימים כחריגים, בהם גם רוכש דירה, אשר ברשותו דירת מגורים נוספת (או חלק מדירה) יוכל ליהנות ממדרגת מס הרכישה המופחתת. חריגים אלה הינם:
א. קיומה של דירת מגורים נוספת, אשר הייתה דירתו היחידה של הרוכש טרם רכישת הדירה החדשה, ואותה דירה תימכר על ידו בתוך 12 חודשים ממועד רכישת הדירה החדשה (בחריג זה נעסוק במאמרנו).
ב. קיומה של דירת מגורים נוספת המושכרת בשכירות מוגנת לפני 1.1.97.
ג. קיומה של דירת מגורים נוספת שחלקו של הרוכש בה נמוך מ-25%.
במאמרנו בחרנו לעסוק בחריג הראשון, על פיו בעל דירת מגורים יחידה, הרוכש דירת מגורים נוספת, יוכל ליהנות ממדרגת מס הרכישה המופחתת המוענקת לרוכשי דירה יחידה, וזאת בתנאי שימכור את דירתו הישנה בתוך פרק זמן של עד שנה מיום רכישת דירתו החדשה.
לאחרונה הופיעו מספר מאמרים בעיתונות המעלים בעיה קשה של מחליפי דירות יחידות, אשר החריג דלעיל אמור לחול לגביהם, אך בשל המיתון הכבד בענף הבנייה במשק לא עלה בידם למכור את דירתם הישנה בתוך פרק הזמן של השנה. מאמרי עיתונות אלה גרסו כי ראוי לתקן את החוק ולהגדיל את תקופת השנה, וזאת לשם יישום תכליתו, אשר מעולם לא הייתה פגיעה בזוגות צעירים או משפחות מתרחבות, המחליפים את דירות מגוריהם היחידות.
במאמרנו הנוכחי ננסה להציע פתרון חלופי לתיקון החקיקה אותו מבקשים גופים שונים מרשויות המס לבצע. פתרון זה קיים כבר כיום בספר החוקים. לדידנו, מנהלי מס שבח רשאים, כבר במצב החוקתי דהיום, להעניק הארכת מועד לתקופת השנה בה מחויב הרוכש למכור את דירתו הישנה, וזאת מכוח הפעלת סמכותם להארכת "כל מועד" הקבוע בחוק, המוקנית להם בסעיף 107 לו, ובמאמרנו נביא להלן חיזוקים לטענה זו מן הפסיקה.
ב. דוגמאות להארכת מועדים לפי סעיף 107 לחוק מס שבח והתייחסות הפסיקה לכך
עניין אביגדור זיו
א. בעניין אביגדור זיו (ע"א 1613/92 אביגדור זיו נ' מנהל מס שבח, מיסים י/5 עמ' ה-5) נרכשו זכויות במקרקעין בנאמנות עבור המערער ע"י חברת נאמנות, אך זו לא הודיעה על קיום הנאמנות כנדרש בסעיף 74 לחוק מס שבח, לשם קבלת הפטור מכוח סעיף 69 לחוק מס שבח בהעברה מהנאמן לנהנה. ועדת הערר סברה כי משלא נמסרה הודעה על נאמנות ע"י הנאמן, אין המערער זכאי לפטור לעניין סעיף 69 לחוק, הקובע כך:
"(א) מכירה של זכות במקרקעין והעברת זכות באיגוד, מנאמן לנהנה, יהיו פטורות ממס.
(ב) לעניין סעיף זה –
"נאמן" – אדם המחזיק בשמו הוא בשביל פלוני בזכות במקרקעין או בזכות באיגוד.
"נהנה" – אדם שבשבילו מוחזקת הזכות האמורה.
(ג) לא יוכר אדם כנאמן לצורך סעיף זה אלא אם מסר הודעה לפי סעיף 73(ו), 74 או 119, הכל לפי העניין, ולא יינתן הפטור אלא לגבי העברה לנהנה שעליו נמסרה הודעה כאמור".
כמו כן סברה הוועדה כי לא ניתן לקבל הארכת מועד להגשת הודעת הנאמנות מכוח סמכות המנהל שבסעיף 107 לחוק, שכן אין המדובר בפעולה ש"חובה" לעשותה.
ב. בית המשפט העליון דחה את גישת הוועדה, המגבילה את הסמכות לשימוש בסעיף 107 אך ורק לגבי פעולות ש"חובה" לעשותן בלבד, בקובעו כך (בהערת אגב):
"אשר להארכת המועד שעל הועדה יהיה לדון בה, נראה, לכאורה, שסעיף 107 לחוק חל גם במקום שלא מדובר בחובה המוטלת על הנישום, אלא אף כאשר מדובר בזכות שלו או בנטל המוטל עליו (ע"א 419/74 גורדון נ' מנהל מס שבח, פד"א ז' 172 ,173; הדרי, שם, כרך ג', עמ' 351, 352). עוד חשוב להדגיש כי לפי סעיף זה ניתנה למנהל – וממילא לועדה – הסמכות להאריך את המועד אם "ראה סיבה מספקת לכך". התוצאה היא שעל המקרה הנדון לא חלה תקנה 528 לתקנות סדר הדין האזרחי התשמ"ד-1984, הדורשת "טעם מיוחד" להארכת המועד, ודי ב"סיבה מספקת" גרידא. "קנה המדיה הוא פחות חמור ובית המשפט רשאי להיעתר למבקש, במקרים אלה ביתר קלות" (זוסמן, סדרי הדין האזרחי, מהדורה שביעית, עמ' 884-883) ובאסמכתאות שם; הדרי, שם, שם)".
ג. יישום לענייננו
מן האמור לעיל נובע כי אין כל מגבלה לסמכות המנהל להארכת כל מועד המצוי בחוק, ובכלל זאת גם מועדים של פעולות שאין חובה לבצען, כגון מכירת הדירה הישנה ע"י הרוכש בענייננו. המגבלה היחידה המופיעה בסעיף האי מגבלת קיום ה"סיבה המספקת", אשר בענייננו בשל המיתון וכוונת המחוקק שלא להכביד על רוכשים שמחליפים או מנסים להחליף בתום לב את דירתם – היא קיימת ללא עוררין.
עניין רודה הלן
בעניין רודה הלן (עמ"ש 14/89 רודה הלן קייסון וארווין קייסון נ' מנהל מס שבח חיפה, מיסים ד/6 עמ' ה-27), נקבעה קביעה דומה למה שנאמר בעניין אביגדור זיו דלעיל בדבר אפשרות השימוש בסעיף 107 והענקת הארכת מועדים מכוחו לא רק לפעולות שחובה לבצען:
"לטענתה של ב"כ המשיב (ע'2(2)) כוונת הסעיף 107 הנ"ל של החוק היא להארכת מועדים לגבי פעולות שבחובה ולא פעולות שברשות, בו בזמן שהסעיף 85 דן בפעולה שברשות – כך נטען. אין טענה זו מקובלת עלינו. אין הסעיף 107 מזכיר הגבלה כנ"ל".
חב"ק מס שבח
א. אף רשויות מס השבח אימצו את אימרת האגב שבענין אביגדור זיו בקובעם מפורשות בקובץ ההוראות המקצועיות (החב"ק) עמ' 606.1 כך: "יש לפרש את סעיף 107 ככולל גם מצבים שבהם לא מדובר על "חובה" לפעול, אלא גם על זכות של הנישום או הנטל המוטל עליו".
ב. עוד מובא בחב"ק מס שבח בעמוד 606.2 ענין ססונקר יוסף (המ' 13121/97, ע"ש 2490/97 ססונקר יוסף נ' מנהל מס שבח, מיסים יב/1 עמ' ה-248) ומאומצת קביעתו כי: "טעם מיוחד לקבלת ארכה הוא כאשר האיחור נגרם בעטיין של נסיבות חיצוניות, שאינן בשליטת בעלי הדין".
ג. ובענייננו, ברור הוא שהמיתון במשק והכישלון האמיתי במכירת הדירה הישנה מהווה "נסיבה חיצונית שאינה בשליטת בעל הדין", ועל כן מצדיקה מתן הארכת מועד.
ד. חיזוק לקיומה של סיבה מספקת בשל קיום נסיבה חיצונית של מיתון בענף הנדל"ן, שאינו בשליטת הנישום, יכול להתבטא בכך שהנישום יוכיח כי ניסה בתום לב למכור את דירתו הישנה ובמחיר סביר, וזאת ע"י פרסום בעיתון או נתינתה למתווכים, כל זאת ללא הואיל.
ג. האם מתקיימת סיבה מספקת למתן הארכת מועד במקרה זה?
עניין רודה הלן – תום לב כסיבה מספקת
א. בעניין רודה הלן, שהוזכר לעיל, קבעה ועדת הערר כי עולים חדשים, אשר לא היו מודעים לזכותם ליהנות ממס רכישה בשיעור 0.5% והתוודעו לזכותם זו רק כעבור 6 שנים, רשאים לקבל הארכת מועד להגשת טופס 7782 ולקבל את החזר המס בהתאם, כדברי הוועדה:
"הסעיף 107 של החוק הוא כללי ואין בו הגבלה לגבי הסעיף 85 (4 שנים לתיקון שומות – ר.א. + ז.ש); ובאשר לסיבת האיחור, חוסר ידיעה בתום לב נראית לנו סיבה מספקת שאפשרה למשיב להפעיל את שיקול דעתו לטובת העוררים." (הדגש הוסף).
ב. יישום לענייננו
מן האמור לעיל, נראה כי גם המיתון הכבד במשק בצירוף לתכלית החוק ונסיונותיו הכנים ותמי הלב של הרוכש למכור את דירתו הישנה, מהווים סיבה מספקת למתן הארכת המועדים בענייננו.
עניין אביגדור זיו – "סיבה מספקת" הינה דרישה קלה יותר למילוי מאשר "טעם מיוחד"
א. בענין אביגדור זיו, שניתן מפי בית המשפט העליון (הוזכר על ידנו בסעיף 2.1 דלעיל), מאבחן כב' השופט טירקל את הדיבר "ראה סיבה מספקת" שבסעיף 107 לחוק מס שבח, העוסק כאמור בסיבה המצדיקה מתן הארכת מועד לעניין חוק מס שבח, לדיבר "הראה טעם מיוחד" לעניין תקנה 528 לתקנות סדר הדין האזרחי כסיבה המצדיקה מתן הארכת מועד ע"י בית משפט, בכל עניין אחר העולה לפניו.
"עוד חשוב להדגיש כי לפי סעיף זה ניתנה למנהל – וממילא לוועדה – הסמכות להאריך את המועד אם "ראה סיבה מספקת לכך". התוצאה היא שעל המקרה הנדון לא חלה תקנה 528 לתקנות סדר הדין האזרחי התשמ"ד – 1984, הדורשות "טעם מיוחד" להארכת המועד, ודי ב"סיבה מספקת" גרידא. קנה המידה הוא פחות חמור ובית המשפט רשאי להיעתר למבקש במקרים אלה ביתר קלות."
ב. יישום לענייננו
גם בענייננו אין ספק שהמיתון במשק בשילוב עם תכלית החוק ותום ליבו של הרוכש, שבאמת ובתמים העמיד את דירתו למכירה ע"י פרסום בעיתון ו/או רישום במשרדי תיווך ו/או ע"י ביצוע פעולות אחרות המצביעות על כך – מהווים סיבה מספקת להארכת מועד השנה.
אימוץ פרשנות לפיה הרשות רשאית ואולי אף חייבת להפעיל את סמכותה שבסעיף 107 לחוק למתן הארכת מועד לשם יישום תכלית החוק
א. לאחרונה ניתנו פסקי דין רבים ע"י בית המשפט העליון, בו יושמו הוראות שונות מחוקי המיסים בניגוד לנוסחן, וזאת על מנת לאפשר תוצאה העומדת בקנה אחד עם תכלית החקיקה והאמת הכלכלית (ע"א 1527/97 אינטרבילדינג נ' פ"ש ת"א 1, מיסים יג/2, עמ' ה-4; ע"א 699/92 נציב מס הכנסה נ' רחמים מיכאל, מיסים יא/2 עמ' ה-1; רע"א 3527/96 דונין ד. צ'צ'קס אקסלברד נ' מנהל מס רכוש חדרה, מיסים יב/6 עמ' ה-3).
ב. בענייננו, סעיף 10לחוק מס שבח על פי נוסחו ופסיקת בית המפשט העליון בענין אביגדור זיו מאפשר את השימוש בו למתן הארכת מועד בכל מקרה בו מתקיימת "סיבה מספקת" וללא מגבלה כלשהי בדבר הענין שמועדו יידחה.
ג. לאור זאת על הרשות המוסמכת להפעיל את הסמכות הנתונה לה (וזאת ללא כל בעיה של ניסוח מגביל אשר גם על בעיות כאלה "התגבר" בית המשפט העליון בפסקי הדין שהבאנו בסעיף א' דלעיל), ולהעניק הארכת מועד אל מעבר ל-12 החודשים בהם מאלצים רוכשי הדירות החדשות, למכור את דירותיהן היחידות הישנות.
ד. הפעלת הסמכות מוצדקת ולו בשל הסיבה של יישום תכלית החקיקה שלא לפגוע במחליפי דירות יחידות.
ד. סיכום
לאור כל האסמכתאות שהבאנו, סעיף 107 לחוק מס שבח אינו מגביל את סמכותו של מנהל מס שבח להעניק הארכת מועד לגבי עניינים מסוימים בלבד.
המגבלה היחידה המצויה בסעיף 107 היא קיומה של "סיבה מספקת" למתן הארכת המועד.
בענייננו, עת המשק מצוי במיתון וענף הנדל"ן מצוי בקשיים, מן הראוי להעניק הארכת מועד לגבי מכירת הדירה היחידה הישנה, וזאת בשל הסיבות הבאות (המקבלות חיזוק בפסיקה):
א. לשם יישום תכלית חקיקת סעיף 9(ג1א) לחוק, אשר בהחלט אינה יצירת פגיעה במשפחות מתרחבות (זוגות צעירים "וותיקים") המחליפות או ליתר דיוק מנסות להחליף את דירותיהן היחידות.
ב. בשל הקושי האובייקטיבי במכירת דירות יד שניה שאינו נתון לשליטת הנישום (מהווה נסיבה חיצונית אשר הוגדרה בפסיקה כסיבה מספקת למתן הארכת מועד).
ג. בשל תום ליבו של הנישום: כך הארכת המועד תינתן רק באם הנישום יוכיח כי עשה צעדים סבירים במהלך השנה למכור את דירתו ובמחיר סביר (פרסום בעתונות, רישום במשרדי תיווך וכו').
לאור כל זאת נראה שתיקון החקיקה המוצע, באמצעותו יוארך המועד של השנה הקבוע בסעיף 9(ג1א), עשוי להתייתר באם המנהל יפעיל את סמכותו שבסעיף 107 לחוק, ע"י בחינת כל מקרה לגופו.
לסיום נדגיש דבר נוסף. לדידנו, יכולה להיות מועלית טענה כי אין מנהל מס שבח מוסמך לקבוע באופן כוללני וגורף, שתקופת השנה שבסעיף 9(ג1א) תוארך לכלל הנישומים בשל מצב המשק. סמכות זו, יטענו, נתונה לכאורה למחוקק בלבד. יחד עם זאת – המנהל מוסמך גם מוסמך, וזאת במצוות המחוקק, לפחות לבחון כל מקרה המובא בפניו בהקשרה של סוגייה זו ובצרוף בקשה להארכת מועד, ולהחליט האם להעניק את הארכת המועד המבוקשת בשל קיומה של "סיבה מספקת" או אם לאו. בחינה זו תעשה, כאמור, ע"י בחינת כל מקרה ומקרה על-פי נסיבותיו.
|
