|
|
|
|
פטור מהיטל השבחה לדירה שהורחבה או שניתן להרחיבה,
מניין ארבעת השנים - ממתי?
מאת: אבי שנער, שמאי מקרקעין*
מבוא
סע' 19(ג)(2) לתוספת השלישית מעניק פטור מהיטל השבחה בעת מכירת דירת מגורים, "העברת הבעלות או החזקה בדירה שנבנתה או שהורחבה כאמור בפסקה (1) או שניתן להרחיבה לפי תכנית, לא ייראו כמימוש זכויות ולא תחול בגינה חובת תשלום ההיטל, אם המחזיק במקרקעין או קרובו השתמשו בדירה למגוריהם או למגורי בני משפחתם הקרובים מגמר הבנייה ועד למכירתה משך זמן שאינו פחות מארבע שנים; לענין זה, "גמר הבנייה" - כמשמעותו בחוק מס רכוש וקרן פיצויים".
הפטור נועד למגורים לשימוש עצמי, מכאן שמטרת "תקופת הצינון" של ארבע שנים הינה למנוע את ניצולו למטרות ספקולטיביות. מקרים בהם לרוכש נכס יש ידע מוקדם על תכנית משביחה הנמצאת בהכנה או מקרים בהם הוא יוזם תכנית כזו, לאחר הרכישה, ומוכר את הנכס מיד לאחר אישורה, חייבים בהיטל באם לא חלפה "תקופת הצינון".
לכאורה, הפרשנות המילולית של מועד התחלת "תקופת הצינון" הינה חד משמעית - ארבע שנים מגמר הבנייה כמשמעותו בחוק מס רכוש, המגדיר "גמר בנייה - משעה שהבנין, כולו או מקצתו, נתפס לראשונה, או משעה שהוא ראוי לשימוש שיועד לו, הכל לפי המוקדם".
אין מחלוקת שכאשר מדובר בדירה שנבנתה, מניין שנות "תקופת הצינון" מתחיל ממועד סיום בנייתה, שהרי לפני כן לא ניתן היה לגור בה. במקרה של דירה שהורחבה, יש הטוענים כי "תקופת הצינון" מתחילה עם גמר בניית ההרחבה. באם נקבל טיעון זה, הרי לגבי דירה שניתן להרחיבה, הגיוני לקבוע את תחילת "תקופת הצינון" ליום מתן התוקף לתכנית המשביחה, שהוא, באופן תיאורטי, המועד המוקדם ביותר לניצול הזכויות שמעניקה התכנית. באופן כזה מושווה מצבם של אלו שהרחיבו דירתם ולאחר מכן מכרו אותה, עם אלה שמכרו אותה ללא הרחבתה.
כאמור, "תקופת הצינון" נועדה בעיקרה בכדי למנוע ניצול הפטור למטרות ספקולטיביות. כאשר עובר פרק זמן ארוך בין הרכישה ובין המכירה לא ניתן לייחס להן אופי ספקולטיבי. ישנם מקרים רבים בהם מוכר הדירה התגורר בה עשרות שנים ומכר אותה, במקרה או שלא במקרה, לאחר אישור תכנית משביחה. ברור כי אין לראות במקרים אלו פעילות ספקולטיבית.
שני פסקי דין, אשר ניתנו לאחרונה בבית משפט השלום בת"א, בוחנים את שאלת מועד תחילת "תקופת הצינון" של דירה שניתן להרחיבה. בראשון נפסק כי היא מתחילה במועד אישור התכנית ואילו בשני נקבע כי היא מתחילה במועד גמר הבנייה המקורי של הבנין.
ארבע שנים מיום אישור תכנית
בפסק דינו של כב' השופט בעז אוקון, אורי אדומי נ' הועדה המקומית לתכנון ובנייה גבעתיים (בש"א 118292/99), נטען ע"י המערער כי המועד הקובע לתחילת "תקופת הצינון" הוא מועד סיום בניית הדירה. הועדה המקומית טענה כי המועד הקובע, כאשר ההשבחה טרם מומשה בדרך של הרחבה, הוא מועד אישור התכנית המשביחה.
כב' השופט אוקון פסק כי, במבט ראשון תואמת הפרשנות המילולית של המערער את הוראת החוק. אך במבט שני, מתגלה כי פרשנות זו היא בבחינת תעתוע, העומד בניגוד מוחלט לתכליתו, ויוצרת תוצאה אבסורדית, לפיה כל השבחה שתאושר ביחס לדירה בחלוף ארבע שנים או יותר מיום גמר בנייתה, לא תגרור, לעולם, חיוב בהיטל השבחה.
סעיף 19(ג)(2) הוסף לתוספת השלישית בתיקון מס' 21. בדברי ההסבר להצעת החוק הובהר כי הפטור, שגובש בהוראה זו, לא נועד לחול על מקרים בהם מכירת הדירה נעשית סמוך לקבלת הזכויות המשביחות, דהיינו מקרים בהם הרכישה והמכירה נעשות לא למטרת מגורים אלא למטרות ספקולטיביות. הסעיף תוקן שוב בתיקון מס' 26, אז הוספה בו גם החלופה השלישית, הדנה בדירה הניתנת להרחבה לפי תכנית.
תיקוני הטלאים של הסעיף, הם שהובילו לכך שהמינוח "גמר בנייה" מפנה אל הוראת חוק, אשר אינה ישימה כאשר מדובר בהרחבה של דירה מכח תכנית מאוחרת. גישה אחרת, עלולה ליצור מצב בו כל תכנית המשביחה את זכויות הבעלים, אשר פועלה הוא כעבור ארבע שנים מיום גמר הבנייה המקורי של הבנין, תזכה את הבעלים בפטור. התוצאה היא שדין הערעור להידחות.
ארבע שנים מגמר בנייה
בפסק דינה של כב' השופטת דליה מארק-הורנצ'יק, זילכה נ' הועדה המקומית לתכנון ובנייה גבעתיים (בש"א 130731/00), העוסק באותה תכנית משביחה (גב/258/ו'), נקבע כי אין דרישה שהמגורים יהיו רצופים או כי יחולו בסמוך ליום המכירה. הדרישה היא, כי מיום גמר הבנייה ועד ליום המכירה יתגוררו בדירה המחזיק או קרובו, ארבע שנים מצטברות כלשהן.
בדברי ההסבר שנלוו לתיקון מס' 21, אשר הוסיף את סעיף 19(ג), יש חזרה והדגשה, כי הפטור הוא "מגמר הבנייה" - וההדגשה היא משעה שהבנין נתפס לראשונה, כולו או מקצתו, או משעה שהוא ראוי לשימוש שיועד לו. אין ללמוד מנוסח סע' 19(ג)(2) כי "גמר הבנייה" פירושו גמר הבנייה של הדירה על פי התכנית המשביחה.
למעשה, בתיקון 21 נוסח סע' 19(ג)(2) כך, שהפטור ניתן רק למי שבנה דירה או הרחיב אותה. על כן ביקש המחוקק להרחיב ולתת הקלה נוספת, ולפטור מהיטל השבחה גם מוכר אשר לא בנה ולא הרחיב את דירתו על פי התכנית המשביחה, אלא רק מכר דירה שניתן להרחיבה. דבר זה תוקן בתיקון מס' 26 לחוק אשר נתן את הפטור גם לדירה שניתן להרחיבה לפי תכנית.
טענת המשיבה כי הפרשנות היחידה היא כי המחוקק ביקש להקנות פטור מתשלום היטל השבחה, תוך יצירת זיקה בין גמר הרחבת דירת המגורים, ולחילופין מועד אישור התכנית המשביחה לבין תחילת מניין תקופת הצינון שנקבעה, מרוקנת למעשה מתוכן את התנאי אותו קבע המחוקק למתן הפטור.
הפרשנות לפיה כל השבחה שתאושר ביחס לדירה, בחלוף ארבע שנים מגמר בנייתה לא תגרור חיוב בהיטל השבחה, בדירות קטנות שגודלן עד 120 מ"ר, עולה בקנה אחד עם תכליתו של החוק שביקש להיטיב עם בעלי הדירות הקטנות, תוך מתן פתרון הולם למניעת ספקולציות.
על מנת להפוך את דחיית ההיטל לפטור, על המחזיק או קרובו להתגורר בדירה במשך 4 שנים לפחות מיום גמר הבנייה המקורי של הבנין. אין בפרשנות זו כדי ליצור כל אפליה בין מי שהרחיב את דירתו, לבין מי שלא הרחיב, כטענת המשיבה.
הערעור מתקבל שכן, דירת מגורים, המיועדת להרחבה ושטחה עד 120 מ"ר, זכאית בעת המכירה לפטור מהיטל השבחה, הואיל והפעולה לא מהווה "מימוש זכויות", כאשר המוכר או המחזיק התגוררו בה מעל 4 שנים מיום גמר הבנייה.
סיכום
ההלכה הפסוקה קובעת כי "בפרוש חוק פיסקלי אין לסטות מלשונו הברורה של המחוקק כדי להגיע לתוצאות שנראות לנו צודקות. אין לקרוא חקיקה בין השיטין, ואין להסיק מסקנות מכללא" (ע"א 305/69 גרינברג נ' מנהל מס שבח, פ"ד כד (1) 197) וכן "יש להקפיד על פירוש חקוק מבלי להוסיף או לגרוע מהדברים שנאמרו בו" (ע"א 156/83 מנהל מס שבח נ' שרבט, פ"ד לז(4) 443). הפסיקה נוטה לאמץ את הפרשנות הנוטה לטובת הנישום, "חוק פיסקלי יפורש פרוש הוגן. אם פרשנות כזו נוטעת ספק הגיוני, אזי יש לפרשו לטובת משלם המס" (ע"ש 171/84 דיאמנט נ' מנהל מס רכוש, פ"מ תשמ"ה ג 341).
כב' השופט אוקון מתבסס על ההנחה כי מכירת הדירה בסמוך לקבלת הזכויות המשביחות הינה למטרות ספקולטיביות. בכדי להראות מניע ספקולטיבי הן הרכישה והן המכירה צריכות להיות סמוכות זו לזו כשביניהן מאושרת התכנית המשביחה. גם ההנחה כי כל השבחה שתאושר ביחס לדירה, בחלוף ארבע שנים או יותר מגמר בנייתה, לא תגרור לעולם חיוב בהיטל השבחה, אינה מדוייקת. מדובר בדירה שהורחבה או שניתן להרחיבה, הפטור הינו עבור הרחבה עד 120 מ"ר בלבד, כאשר כל השבחה מעבר לזאת תחוייב בהיטל.
כאשר שני פסקי דין העוסקים באותה סוגיית מס, פוסקים דבר והיפוכו, עלינו לבחון מי מהם ראוי יותר לאימוץ ע"י רשויות המס. כאמור, אין בחוק ולו גם רמז לכך כי המונח "גמר בנייה", לגבי דירה שהורחבה, מתייחס למועד גמר ההרחבה. בנוסף, יש להביא בחשבון כי "תקופת צינון" של מגורים במשך ארבע שנים כלשהן, מנטרלת את המניע הספקולטיבי בהתאם לרוח החוק, וכי תכניות המעניקות זכויות הרחבה, מעבר לתקרת השטח הפטור, מחוייבות בתשלום ההיטל, כך שלא נוצר מצב בו כל תכנית שתאושר, בחלוף ארבע שנים מגמר הבנייה המקורית, לא תחוייב לעולם בהיטל השבחה.
סיבות אלו מביאות למסקנה, כי פרשנותה של כב' השופטת מארק-הורנצ'יק, מבוססת על רוחו ולשונו של החוק. לכן, מן הראוי שתאומץ פסיקה זו ויקבע כי לצורך עמידה בדרישת "תקופת הצינון", מספיק כי המחזיק או קרובו יתגוררו בדירה, ארבע שנים מצטברות כלשהן, מיום גמר הבנייה של הבנין המקורי ועד ליום המכירה.
_____________________
* הכותב הינו שמאי מקרקעין חבר לשכת שמאי המקרקעין בישראל.
** המאמר פורסם בביטאון לשכת שמאי מקרקעין בישראל, "מקרקעין וערכם" מס' 122, יוני 2001
| |
|
| |
|
|