|
השפעת מע"מ על שווי מקרקעין
אבי שנער, שמאי מקרקעין* ( B.Sc.)
שווי מקרקעין
אחת ההגדרות המקובלות של שווי מקרקעין הינה "הערך הנוכחי של הנאות עתידיות". הגדרה זו מייחסת לנכס המקרקעין יכולת להניב תועלת הניתנת לכימות, ולצדדים לעסקה את היכולת לצפות תועלת זו ולהוונה לערכה הנוכחי, בהתחשב בכל הסיכויים והסיכונים.
השווי והמס
ברור כי המיסים השונים המוטלים על המקרקעין אינם מניבים כל תועלת לבעל המקרקעין. לכן, בהתחשב בהגדרת השווי הנ"ל, ניתן להניח כי אינם משפיעים באופן ישיר על שווי המקרקעין. כאשר בוחנים את ההשפעה של מיסי המקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) החלים על המוכר והקונה, קל לראות כי אין להם כל השפעה ישירה על השווי. קונה הפועל משיקולים רציונאלים, בשוק משוכלל, יהיה מוכן לשלם מחיר המשקף את התועלת הצפויה מהמקרקעין ואין לדידו כל חשיבות לגובה המיסים המוטלים על המוכר.
התמונה משתנה כאשר בוחנים את השפעתו של מס ערך מוסף על שווי מקרקעין. שוני זה נובע מהיות מע"מ מס סלקטיבי התלוי בסיווגם של המוכר והקונה ע"פ חוק מע"מ.
"עוסק", ש"אינו עוסק" ו"עסקת אקראי"
מע"מ חל על "עסקה", קרי, "מכירת נכס אשר נוכה מס התשומות שהוטל על מכירתו למוכר" ועל "עסקת אקראי". מי שיכול לנכות מס תשומות הוא "עוסק" כהגדרתו בחוק, "מי שמוכר נכס או נותן שירות במהלך עסקיו, ובלבד שאינו מלכ"ר או מוסד כספי, וכן מי שעושה עיסקת אקראי". "עסקת אקראי" הינה "מכירת מקרקעין לעוסק בידי אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין".
ב"עסקה", החייב בתשלום המס הוא המוכר. במכירת מקרקעין שהיא "עסקת אקראי" בידי מי שאינו עוסק, הקונה (ה"עוסק") חייב בתשלום המס. תשלום המס ע"י הקונה נעשה בדרך של הוצאת חשבונית מס עצמית, המהווה חשבונית מס לכל דבר ועניין וניתנת לקיזוז כמס תשומות. כלומר, ב"עסקת אקראי" המחיר ששולם ע"י הקונה אינו כולל מע"מ.
חוק מע"מ מתייחס באופן שונה ל"עוסק" ולמי ש"אינו עוסק" מהבחינות הבאות:
א. מי ש"אינו עוסק" אינו יכול לנכות מס תשומות.
ב. מי ש"אינו עוסק" אינו חייב בתשלום מע"מ על מכירת מקרקעין.
ג. "עוסק" שרכש מקרקעין ממי ש"אינו עוסק" מתחייב במע"מ במקומו של המוכר.
מרכיב מע"מ
בניגוד למע"מ אשר שיעורו נקבע בחוק ותמורתו מועברת לאוצר המדינה, מרכיב המע"מ מגולם בשווי הנכס, שיעורו אינו מוגדר והוא מהווה חלק אינטגרלי מהשווי. כאשר נרכש נכס מ"עוסק" הסכום שמשלם הקונה כולל מע"מ כנקוב בחשבונית. כאשר נכס דומה נרכש ממי ש"אינו עוסק" הסכום שמשלם הקונה כולל לעיתים מרכיב מע"מ.
לדוגמא, השווי של דירת מגורים הנרכשת מקבלן במחיר של 117 כולל מע"מ בגובה של 17. השווי של דירה דומה, הנרכשת מיד שניה באותו מחיר, אינו כולל מע"מ אך כולל מרכיב מע"מ.
השפעת המע"מ על שווי מקרקעין בעלי אופי פרטי
שוק המקרקעין בעלי אופי פרטי כולל בעיקר דירות מגורים ומגרשים המיועדים לבנית מגורים צמודי קרקע בהקפים קטנים (1-2 יח"ד). שוק זה מאופיין בקונים שמרביתם "אינם עוסקים", אינם יכולים לקזז מס תשומות ועבורם אין הבדל בין מע"מ לבין מרכיב מע"מ.
לצורך הדגמה ניקח שני מגרשים סמוכים, דומים זה לזה ובעלי שווי זהה הנגזר משווי הבית אשר יבנה עליהם. נניח שבתים דומים בסביבה נמכרים במחיר של 234, עלות הבניה 117 כולל מע"מ ואין רווח יזמי. עבור קונה ש"אינו עוסק" שווי המגרש הינו 117 (234 פחות 117 עלות הבניה). קונה שהינו "עוסק" יהיה מוכן לשלם עבורו 117 רק אם יקבל חשבונית ויוכל לנכות את המע"מ כמס תשומות (מתוך מכירה של 234, סכום של 34 מועבר למע"מ, 100 לבניה ו- 100 עבור המגרש). עבור "עוסק" שווי המגרש הינו רק 100 ואם ישלם 117, ללא חשבונית המאפשרת ניכוי מס תשומות, יפסיד בעת מכירת הבית שיבנה.
מה יקרה כאשר מגרש אחד בבעלות פלוני ש"אינו עוסק" והשני בבעלות אלמונית שהינה "עוסקת" לצרכי מע"מ, האם השווי יושפע מקיומו של מס ערך מוסף?
ברור כי לגבי הקונה הפוטנציאלי ש"אינו עוסק" ואינו יכול לנכות מס תשומות, אין חשיבות לזהות המוכר. הוא יהיה מוכן לשלם מחיר הנגזר, כאמור, משווי הבית אשר יבנה עליו. מבחינתו אין הבדל בין פלוני לאלמונית, בשני המקרים הוא יוציא מכיסו סכום של 117. "עוסק" לא יוכל להתחרות בקונה ש"אינו עוסק" בעסקה עם פלוני ולפיכך יעדיף עסקה עם אלמונית, שבה הוא יקבל חשבונית ויוכל לנכות מס תשומות.
פלוני ישלשל לכיסו סכום של 117 ומכאן ששווי המקרקעין עבורו כולל למעשה מרכיב מע"מ. אלמונית תשלשל לכיסה רק סכום של 100 ולכן שווי המקרקעין שבבעלותה אינו כולל מע"מ.
השפעת המע"מ על שווי מקרקעין בעלי אופי עסקי
שוק המקרקעין בעלי אופי עסקי כולל נכסים כגון חנויות, משרדים, מבני תעשיה, קרקעות המיועדות לשימושים אלו וקרקעות המיועדות לבניה למגורים בהקפים גדולים. שוק זה מאופיין בקונים שמרביתם "עוסקים", היכולים לקזז מס תשומות על רכישת נכס והחייבים במס עסקאות על הכנסות מממנו, לפיכך אין הם רואים את המע"מ כחלק משווי הנכס.
לצורך הדגמה ניקח שני נכסים מניבים סמוכים, דומים זה לזה ובעלי שווי זהה של 100 הנגזר מהתשואה (ללא מע"מ) המתקבלת מהשכרתם. הנכס האחד בבעלות פלוני ש"אינו עוסק" ואילו השני בבעלות אלמונית שהינה כאמור "עוסקת". האם גם במקרה זה השווי יושפע מקיומו של מס ערך מוסף?
פלוני ואלמונית דורשים עבור הנכס שברשותם את אותו המחיר. פלוני אינו דורש תוספת מע"מ על המחיר, עבורו זו "עסקת אקראי" ולכן הקונה חייב בתשלום המס. אלמונית דורשת תוספת מע"מ כיוון שהיא החייבת בתשלום המס.
הקונה הפוטנציאלי הינו "עוסק" ואין כל הבדל מבחינתו בין עסקה עם פלוני לעסקה עם אלמונית, בשני המקרים הוא יוציא מכיסו סכום של 100 בלבד. לפלוני הוא ישלם 100, יערוך חשבונית עצמית על 100 + 17 מע"מ וינכה 17 כמס תשומות. לאלמונית הוא ישלם 117, יקבל חשבונית וינכה 17 כמס התשומות.
קונה ש"אינו עוסק" יעדיף עסקה עם פלוני אשר אינה מחייבת אותו בתוספת מע"מ ולכן יהיה עליו להוציא מכיסו רק סכום של 100, ולא 117 כפי שדורשת אלמונית.
גם פלוני וגם אלמונית ישלשלו לכיסם סכום של 100 ולפיכך שווי המקרקעין שבבעלותם אינו כולל מע"מ.
סיכום ומסקנות
בהתבסס על הגדרה הכלכלית של שווי, "הערך הנוכחי של הנאות עתידיות", המסקנה המתקבלת היא ששווי מקרקעין אינו כולל מס ערך מוסף, אך בהתאם לאופי המקרקעין ולמעמד הבעלים לצורך חוק מע"מ, אפשר שיכלול מרכיב מע"מ.
שווי מקרקעין בעלי אופי פרטי, כאשר הבעלים "אינו עוסק", מושפע מקיומו של מס ערך מוסף וכולל בתוכו מרכיב מע"מ. כאשר הבעלים הינו "עוסק" השווי אינו כולל מע"מ.
שווי מקרקעין בעלי אופי עסקי אינו כולל מע"מ ואינו תלוי במעמד הבעלים לצורך חוק מע"מ.
כאן המקום להזכיר כי הפרשנות המשפטית למושג השווי ו/או המחיר לצרכי מס משתנה מחוק אחד למשנהו. ישנם מקרים (מס רכוש, מס רכישה) בהם השווי כולל מע"מ ואילו באחרים (מס שבח, מע"מ) השווי או המחיר אינו כולל מע"מ.
__________________
* הכותב הינו חבר לשכת שמאי מקרקעין בישראל.
| 
